Балансоведение: учебное пособие

Я.В. Соколов[1] насчитывает до 20 парадоксов учета, возникающих при отражении реальных фактов хозяйственной деятельности. Парадоксы учета оказали существенное влияние на формирование научного мировоззрения представителей различных национальных учетных школ. Представители итальянской школы игнорировали парадоксы учета, представители французской школы пытались разрешить учетные парадоксы эмпирическими способами, представители немецкой школы рассматривали эти парадоксы в учетных процедурах, а представители англо-американской учетной школы пытались их понять.

Характерные черты бухгалтерских систем разных национальных школ учета представлены в табл. 1.1.

Таблица 1.1

Общая характеристика расхождений основных школ бухгалтерского учета

1.2. Юридическое и экономическое направление учетной теории

По мнению Л. Пачоли[2], купцам для ведения торговли в исправности следует выполнять следующие условия:

иметь наличные деньги и разного рода ценности, без помощи которых трудно вести торговлю;

уметь вести книги учета и быстро считать;

вести дела в должном порядке и как следует, чтобы без задержки получить всякие сведения как относительно долгов, так и требований.

Последнее условие имеет существенное значение, так как подчеркивает, с одной стороны, юридическую природу учета (формирование информации относительно долгов и требований к субъекту хозяйствования), а с другой – экономическую природу бухгалтерского учета (функцию контроля за эффективностью экономической деятельности). С первых шагов формирования бухгалтерского учета возникают две взаимосвязанные цели. В зависимости от уровня развития экономики одна из них становилась приоритетной. Так, до конца XVI в. юридическое направление учетной теории считалось приоритетным и успешно развивалось в трудах испанского математика и юриста Д. дель Кастилло (1522 г.), который каждый факт хозяйственной жизни трактовал как договор. Поэтому предметом учета он признавал договоры, а целью бухгалтерского учета считал отражение юридических прав и требований участников договоров. Кастилло расширил сферу объектов учета, к которой относил объем поставки товаров по договору, учет исполнения договорных обязательств.

Юридическое направление было продолжено и развито в трудах Г. де Тексады (1546 г.), Б. де Солозано (1590 г.), Ф. де Эскобар (1603 г.).

Тексада определял цель учета в надлежащем ведении счетов с целью контроля подотчетных лиц; Солозано определял целью учета поддержание равновесия в счетах, Эскобар сводил цель учета к правовым отношениям между собственником и материально ответственными лицами, а объектом учета он считал права и требования лиц, участвующих в хозяйственном процессе.

С конца XVII в. на первое место стала выдвигаться цель учета, связанная с управлением хозяйственными процессами. Б. Вентури определял целью учета обеспечение минимальных затрат эффективности работы предприятия.

К началу XIX в. в бухгалтерском учете сформировались два направления. Первое – юридическое определяло необходимость бухгалтерского учета существованием отношений участников воспроизводственного процесса по поводу движения и сохранности материальных ценностей. Второе – экономическое направление – определяло необходимость бухгалтерского учета как инструмента исследования результатов хозяйственной деятельности, которая сопряжена с постоянными изменениями объема и состава имущества. Эти изменения и определялись как объект учета.

В XIX в. юридическое направление развивалось в трудах итальянского ученого Н. де Анастасио, который выдвинул два положения:

1) учет – регистрация прав и обязательств собственника;

2) в центре учетной системы стоит счет капитала.

Согласно теории Анастасио все хозяйственные операции должны затрагивать этот счет. Например, оприходование товаров, поступивших от поставщиков, оформлялось проводками: Д-т сч. «Товары» К-т сч. «Капитал» Д-т сч. «Капитал» К-т сч. «Поставщики».

Иногда эту операцию называли четвертной, так как она требовала как минимум четырех записей и объяснялась тем, что товары получались не от поставщика, а от собственника, которому поставщик, согласно с условиями договора, продал товар. Такой подход к учету хозяйственных операций усиливал контрольное значение бухгалтерской регистрации. При этом на «главном» счете «Капитал» получались контрольные итоги, подтверждающие правильность разноски хозяйственных операций по счетам учета.

Четвертная бухгалтерия предполагала учет движения ценностей между участниками процесса и смену их прав и обязательств. При этом любое движение протекало из одного места в другое и имело двойной эффект. Отсюда возникала необходимость двойной записи.