Налоговое право: Учебник для вузов

В соответствии с конституционными положениями НК РФ определил, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и сборы, повышающие налоговые ставки, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют (п. 2 ст. 5).

Налоговый кодекс РФ развивает положения Конституции РФ. Если в ст. 57 Конституции РФ речь идет о непридании законам обратной силы только для налогоплательщиков, то НК РФ распространяет гарантии и на остальных участников налоговых отношений.

Налоговый кодекс РФ устанавливает два режима обратной силы актов, улучшающих положение налогоплательщиков. В первом случае улучшающие законы всегда имеют обратную силу, а во втором – только тогда, когда это прямо предусмотрено законом. Первый режим распространяется на акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей (п. 3 ст. 5). Второй режим установлен для актов, отменяющих налоги и сборы, снижающих размеры ставок налогов и сборов, устраняющих обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающих их положение (п. 4 ст. 5).

В обобщенном виде действие актов налогового законодательства представлено на схеме III-3.

8.2.3. Порядок внесения изменений в законодательство о налогах и сборах

Порядок внесения изменений в налоговое законодательство – это вопрос его стабильности. Стабильность налогового законодательства тесно связана с принципом определенности налоговых обязательств. Конституционный Суд РФ отметил, что «только закон в силу его определенности, стабильности, особого порядка принятия может предоставить налогоплательщику достоверные данные для исполнения им налоговой повинности»{146}.

Определенность налоговых обязательств включает и определение периода, в течение которого эти обязательства будут оставаться неизменными. Частые изменения нормативной базы налогообложения противоречат принципу определенности налоговых обязательств.

Установление ограничений на изменение правил налогообложения соответствует и принципу свободы предпринимательской деятельности (ч. 1 ст. 34 Конституции РФ), так как этот принцип предполагает наличие стабильных условий занятия предпринимательством.

Начиная с 1991 г., времени становления современной российской налоговой системы, к огромному сожалению, практикуется внесение изменений в законы о налогах по нескольку раз в год. Например, в 1990-е гг. в Закон РФ от 7 декабря 1991 г. № 1998-I «О подоходном налоге с физических лиц» за восемь лет его применения (1992–1999 гг.) внесено 20 изменений и дополнений; в Закон РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-I «О налоге на добавленную стоимость» за тот же срок изменения вносились 22 раза; Закона РФ от 27 декабря 1991 г. № 2116-I «О налоге на прибыль предприятий и организаций» переделки коснулись 25 раз.

Страсть к налоговому реформаторству – самая опасная форма помешательства.

В XXI в. ситуация изменилась в худшую сторону. Со времени принятия Налогового кодекса РФ (31 июля 1998 г., действует с 1 января 1999 г.) на 1 января 2014 г., т. е. за 15 лет его действия, принято 332 федеральных закона, вносящих в него поправки, количество которых неисчислимо. В среднем по 22 закона в год модифицируют главный налоговый закон страны. В 2011 г. было принято рекордное количество изменяющих НК РФ законов – 39 (по 3–4 в месяц)! Учесть этот поток налоговых инициатив невозможно даже специалисту, не говоря уже о налогоплательщиках.

С целью придания налоговому законодательству большей стабильности Закон РСФСР от 10 октября 1991 г. № 1734-I «Об основах бюджетного устройства и бюджетного процесса в РСФСР»{147} устанавливал в ст. 23 «Порядок изменений в налоговом законодательстве РСФСР», что предложения по налоговой реформе подаются в высший представительный орган не позднее чем за 3,5 месяца до начала соответствующего финансового года и рассматриваются в ходе обсуждения проекта бюджета; принятые изменения вводятся в действие только с начала следующего финансового года.

Однако все установленные ограничения систематически нарушались самим же Федеральным Собранием.