Налоговое право: Учебник для вузов

Основные соучастники, как правило, материально заинтересованы в уклонении от уплаты налогов (хотя заинтересованность обычно косвенная), могут занимать посты руководителя предприятия, его заместителя, главного бухгалтера.

Второстепенные участники делятся на две группы – инициаторы замысла и те, кто отвечает за выполнение отдельных операций, за детальную разработку противозаконных схем. С уголовно-правовой точки зрения инициаторы считаются подстрекателями, а вторая группа – пособниками. Среди подстрекателей могут встречаться владельцы акционерного капитала, пособники – сотрудники самой организации или сторонние лица. Пособники действуют только в соответствии с указаниями или по поручению основных участников. Однако в любом случае эти лица должны осознавать противоправность своих действий или действий тех лиц, указания которых они выполняли. Если они не подозревали, что их используют, то они не должны нести ответственности. Такая ситуация в уголовном праве называется «посредственным причинением» («посредственным исполнением»), т. е. люди становятся орудиями в руках главного злоумышленника.

Особый интерес представляет привлечение к ответственности консультантов, которые, хотя и не отвечают за уплату налога физическим или юридическим лицом, содействуют совершению преступления своими советами, указывают оптимальные способы уклонения и сокрытия следов преступления. Практика показывает, что их преследование юридически корректно.

Таким образом, консультанты также вполне могут соучаствовать в совершении налогового уклонения в качестве пособника. Теоретически возможна даже роль подстрекателя. Но в любом случае консультанты должны четко понимать, что рекомендации, которые они дают клиенту, приведут к отражению в налоговой отчетности недостоверных данных.

Уклонение от уплаты налогов совершается тем физическим лицом, которое обязано подавать декларацию. Субъекты уклонения от уплаты налогов с организаций – должностные лица организации, которые уполномочены действовать от ее имени и могут считаться носителями ее воли как коллективного субъекта (или же те, кто дает им обязательные для исполнения указания). В действиях, направленных на уклонение от уплаты налогов, могут принимать участие второстепенные субъекты, выступающие как подстрекатели, если они помогают формировать умысел на совершение противоправного деяния, или как пособники, если они действовали согласно указаниям других участников, выполняя отдельные действия, связанные с достижением преступного результата.

Консультанты, подсказавшие способы незаконной минимизации налоговых платежей, также относятся к соучастниками преступления. Обычно их роль заключается в пособничестве, хотя не исключено и подстрекательство.

20.3.3. Субъективная сторона

В соответствии с российским уголовным законодательством по общему правилу преступление может быть только умышленным. Неосторожная форма вины возможна в случаях, специально установленных законодательством (ч. 2 ст. 24 УК РФ).

Очевидно, что уклонение от налогов может совершаться только умышленно. Различают прямой и косвенный умысел.

Виновное лицо может осознавать противоправность своих действий, предвидеть наступление противоправных последствий и сознательно желать их наступления. Это прямой умысел (ч. 2 ст. 25 УК РФ). Лицо может понимать противоправность своих действий и осознавать, к каким последствиям они могут привести, не желает, но сознательно допускает возможность их наступления (или относится к ним безразлично). Это косвенный умысел (ч. 3 ст. 25 УК РФ).

Ни у кого не вызывает сомнений, что прямой умысел при налоговом уклонении возможен. Иначе обстоит дело с косвенным умыслом.

Не секрет, что многие корпоративные лидеры готовы пойти на некоторое (а часто – весьма существенное) отступление от буквы и духа бухгалтерских правил ради повышения капитализации компании, увеличения дивидендов, курсу акций на бирже и др.

Уклонение от налогов может совершаться только умышленно.

При этом могут искажаться отдельные показатели, имеющие значение для определения объекта обложения, и люди, принимающие решение, не могут этого не понимать. Но они рассматривают это как неизбежный риск. Именно в такой ситуации и возникает уклонение от налога, совершенное с косвенным умыслом.

Субъективная сторона налоговых преступлений не требует доказывания дополнительных обстоятельств, таких как мотивация, побуждения и пр.

Уклонение от уплаты налогов может быть умышленным. Умысел может быть прямым (когда отчетность фальсифицируется именно для занижения налоговых платежей) и косвенным (когда отчетность фальсифицируется для других целей, но занижение налоговых платежей является ее неизбежным следствием).

Наличия в действиях виновных лиц каких-либо мотивов для привлечения к ответственности не требуется.