Налоговое право: Учебник для вузов

Допускаемое подчас некорректное использование терминов затрудняет понимание смысла законов и служит причиной неверных суждений о соотношении понятий «объект налогообложения», «предмет налогообложения» и «база налогообложения». Так, Закон РФ от 13 декабря 1991 г. № 2030-I «О налоге на имущество предприятий» (с изм. и доп.){104} объектом налогообложения называл имущество в его стоимостном выражении. Однако это не значит, что базу обложения этим налогом можно определить как часть объекта (предмета), к которой применяется налоговая ставка. В этой статье одновременно содержалось указание и на объект налогообложения – собственное имущество предприятия, и на масштаб налога – стоимостное выражение имущества. Аналогичный налог – налог на имущество физических лиц – в качестве объектов обложения использует виды имущества, находящиеся в собственности физических лиц. Масштаб этого налога для недвижимости – стоимость (база определяется по инвентарной стоимости), для транспортных средств – мощность двигателя (в лошадиных силах или киловаттах).

Порядок определения налоговых баз федеральных, региональных и местных налогов устанавливается на федеральном уровне.

Позже законодатель исправил эту неточность. В НК РФ объектами обложения налогом на имущество организаций названо движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе налогоплательщика в качестве основных средств (ст. 374).

Одно и то же имущество может быть предметом нескольких налогов, и в каждом случае масштаб налога или порядок исчисления налоговой базы могут быть разными. Так, принадлежащий предприятию автомобиль облагается налогом на приобретение автотранспортных средств, налогом на владельцев автотранспортных средств и налогом на имущество. Если этот автомобиль куплен за рубежом, то при таможенном оформлении он же служит объектом обложения таможенной пошлиной, акцизом, налогом на добавленную стоимость. Из шести налогов два имеют особые параметры обложения: мощность двигателя (налог на владельцев автотранспортных средств) и объем двигателя (таможенная пошлина). Остальные четыре имеют одинаковую основу – стоимость автомобиля, однако при этом базы налогообложения исчисляются по-разному.

В практике налогообложения весьма распространено необоснованное отождествление понятий «объект налогообложения» и «налоговая база», что приводит к неправильной квалификации действий налогоплательщиков как налоговых правонарушений.

Налоговый кодекс Российской Федерации определяет налоговую базу как стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. В соответствии с кодексом налоговые базы федеральных, региональных и местных налогов и порядок их определения устанавливаются на федеральном уровне (ст. 53 НК РФ).

Нетрудно заметить, что понятие «налоговая база» означает одновременно и масштаб налога, и количественную оценку предмета налогообложения. Очевидно, что законодатель не может установить налоговую базу в этом значении. Поскольку у каждого налогоплательщика показатели деятельности индивидуальны, то и налоговые базы различны.

В законе могут быть определены лишь основания оценки предмета налогообложения и порядок определения налоговой базы, но не сама налоговая база. Расплывчатое определение понятий существенных элементов налогового обязательства не способствует принятию четкого налогового законодательства.

4.3.3. Источник налога

Объект налогообложения необходимо отличать от источника налога, т. е. от резерва, используемого для уплаты налога.

Если можно бесконечно долго экспериментировать с объектом, предметом, масштабом налогообложения, порядком исчисления налоговой базы, то выбор источника налога строго ограничен: в экономическом смысле существует только два источника, за счет которых может быть уплачен налог, – доход и капитал налогоплательщика.

Налог должен уплачиваться из доходов налогоплательщика и не затрагивать капитала.

Например, объектом земельного налога признается земельная собственность, а предметом – конкретный участок земли. Источником этого налога может быть либо доход, полученный от использования этого участка, либо иной доход налогоплательщика, а также средства, вырученные от продажи этого земельного участка (его части) или другого имущества. Налог может быть уплачен заемными средствами, однако заем погашается либо из дохода, либо из выручки от реализации имущества.

Если налог постоянно будет уплачиваться за счет капитала, то в конце концов капитал иссякнет и исчезнет возможность уплаты налога. Поэтому налог должен уплачиваться из доходов налогоплательщика и не затрагивать капитала.