Налоговое право: Учебник для вузов

Закон о налоге на прибыль предприятий и организаций 1991 г. предусматривал значительное число изъятий. Например, не подлежала налогообложению прибыль от производства продуктов детского питания, от производства технических средств профилактики инвалидности и реабилитации инвалидов и др. Налоговый кодекс Российской Федерации резко сократил число изъятий (гл. 25 «Налог на прибыль организаций»).

Изъятия предусмотрены при обложении доходов физических лиц. Так, в виде поощрения не подлежат налогообложению суммы международных, иностранных или российских премий за выдающиеся достижения; в силу экстраординарности налог не взимается с сумм единовременной материальной помощи пострадавшим от стихийных бедствий и др. (ст. 217 НК РФ).

Для налогов на имущество изъятия выражаются в освобождении от налогообложения отдельных видов имущества.

Косвенные налоги также используют этот вид льгот. Согласно ст. 149 НК РФ от налогообложения освобождаются, например, операции по страхованию и перестрахованию, банковские операции, за исключением операций по инкассации, и др.

Изъятия могут быть постоянными или предоставляться на ограниченный срок. Например, Закон о налоге на прибыль предприятий и организаций предусматривал освобождение от налогообложения прибыли, полученной от вновь созданного производства (за исключением производств, созданных в рамках торговой, снабженческо-сбытовой и посреднической деятельности организаций), на период его окупаемости, но не свыше трех лет (п. 6 ст. 6).

Изъятия могут предоставляться как всем плательщикам налога, так и отдельной их категории. В соответствии со ст. 4 Закона РФ «О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения» налог не взимался со стоимости жилых домов и транспортных средств, переходящих в порядке наследования инвалидам I и II групп.

Скидки – это льготы, которые направлены на сокращение налоговой базы. В налогах на прибыль и доходы скидки связаны с расходами налогоплательщика. Иными словами, плательщик имеет право уменьшить прибыль, подлежащую налогообложению, на сумму произведенных им расходов на цели, поощряемые обществом и государством: перечисления в благотворительные фонды, учреждениям образования, здравоохранения, культуры, затраты на природоохранные мероприятия и т. п.

В зависимости от влияния на результаты налогообложения скидки могут быть подразделены на лимитированные (размер скидок ограничен прямо или косвенно) и нелимитированные (налоговая база может быть уменьшена на всю сумму расходов налогоплательщика).

Как и изъятия, в зависимости от отсутствия или наличия ограничений по субъектам льготы этой группы могут быть общими, которыми пользуются плательщики независимо от субъективных признаков, и специальными, использование которых позволено лишь определенным категориям субъектов.

Освобождения – это льготы, направленные на уменьшение налоговой ставки или окладной суммы. Окладная сумма (валовый налог) – это результат умножения количества единиц налогообложения, входящих в налоговую базу, на ставку (ставки) налога. В налогах, размер которых определяется раскладкой между налогоплательщиками общей суммы, намеченной к поступлению (раскладочные налоги), окладная сумма существует как заранее определенная величина.

Освобождения – это прямое сокращение налогового обязательства налогоплательщика. Выгода здесь предоставляется непосредственно в отличие от выгод, предоставляемых изъятиями и скидками, которые сокращают окладную сумму косвенно. Освобождения, более чем другие виды льгот, способны учитывать имущественное положение налогоплательщика.

Если от льгот первых двух видов большую выгоду получает плательщик, доходы которого облагаются по высокой ставке, то одинаковое в количественном выражении освобождение сохраняет бо́льшую долю дохода плательщику с низкими доходами.

Пример. Один налогоплательщик имеет годовой доход 50 000 руб., а другой – 100 000 руб. Обоим предоставлено право на скидки в размере 5000 руб. Если при прогрессивном налогообложении эти доходы попадают в разные налоговые разряды, то льгота более результативна для второго налогоплательщика. Так, если доходы до 50 000 руб. облагаются по ставке 10 %, а сверх этой суммы – по ставке 20 %, то первый налогоплательщик заплатил бы без учета льготы 5000 руб. (50 000 руб. × 10 %), а второй – 15 000 руб. (50 000 руб. × 10 % + 50 000 руб. × 20 %). Если плательщики применят льготу, то первый заплатит налог в размере 4500 руб. [(50 000 руб. – 5000 руб.) × 10 %], а второй – 14 000 руб. [50 000 руб. × 10 % + (50 000 руб. – 5000 руб.) × 20 %]. Нетрудно заметить, что одинаковая в количественном отношении льгота экономит первому плательщику 500 руб., а второму – 1000 руб.