Налоговые проверки: проблемы, анализ, решение.

Приостановление выездной проверки.
Составление акта по результатам проверки

С 1 января 2007 г. у налоговых органов появилось право приостанавливать выездные налоговые проверки по решению руководителя (заместителя руководителя) инспекции. Ранее, несмотря на отсутствие законодательного закрепления данного права, налоговые органы все равно им пользовались. При этом суды поддерживали налоговые органы и подтверждали их право приостанавливать налоговые проверки, указывая, что НК РФ запрета на приостановление налоговых проверок не содержит.

Так, в Постановлении от 3 ноября 2005 г. N Ф04-7651/2005(16311-А46-7) ФАС Западно-Сибирского округа указал следующее: "Арбитражным судом установлено, что решения о приостановлении проверок налоговыми органами выносятся на основании Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", которая такую возможность предусматривает.
В частности, абз. 13 п. 1.10.2 указанной Инструкции содержит положение, предоставляющее налоговым органам право приостанавливать выездные налоговые проверки.
Конституционный Суд Российской Федерации также подтвердил законность приостановления течения выездной налоговой проверки. В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П указано, что налоговые органы наделены правом как проводить проверки и определять их продолжительность в установленных рамках, так и принимать в необходимых случаях решение об их приостановлении. Согласно п. 3.2 данного Постановления срок проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика, порядок же календарного исчисления сроков, установленный ст. 6.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в этих случаях не применяется".
По одному из дел ФАС Центрального округа указал: "…ссылка заявителя кассационной жалобы на отсутствие у инспекции права на приостановление налоговой проверки является ошибочной в силу того, что Налоговый кодекс РФ не содержит запрета на приостановление налоговой проверки. Этот вывод следует также из правовой позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда от 16.07.2004 N 14-П. Возможность приостановления налоговой проверки предусмотрена Инструкцией МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о правонарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138, что соответствует п. 2 ст. 4, п.п. 2 и 3 ст. 31 Налогового кодекса РФ и не противоречит ст. ст. 87, 89 Налогового кодекса РФ".
До 1 января 2007 г. случаи, когда налоговый орган был вправе приостановить выездную налоговую проверку, не были ограничены. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не устанавливался. В случае если по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа выездная налоговая проверка была приостановлена, то в акте выездной налоговой проверки приводились дата и номер соответствующего решения, а также период, на который указанная проверка была приостановлена (п. 1.10.2 разд. I Инструкции МНС России от 10 апреля 2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС России от 10 апреля 2000 г. N АП-3-16/138).
В настоящее время такие случаи определены. Согласно п. 9 ст. 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:
1) истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ;
2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ. К таким соглашениям можно отнести Соглашение об обмене информацией между налоговыми и таможенными органами государств — членов евразийского экономического сообщества (Алматы, 25 января 2002 г.), Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Болгарии о сотрудничестве и обмене информацией по вопросам соблюдения налогового законодательства (София, 2 марта 2003 г.). В случае если проверка была приостановлена по этому основанию, но в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов, срок приостановления проверки может быть увеличен еще на три месяца (п. 9 ст. 89 НК РФ). Необходимо отметить, что это единственное основание, по которому можно продлить общий срок приостановления проверки свыше шести месяцев;
3) проведения экспертиз;
4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке. В практике возмещения экспортного НДС достаточно много споров, возникающих из-за того, что налогоплательщик представляет документы на иностранном языке, а налоговый орган отказывает в возмещении только потому, что документы не переведены на русский язык (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 16 марта 2004 г. по делу N Ф04/1335-405/А27-2004, ФАС Московского округа от 24 января 2006 г. по делу N КА-А40/13839-05-П, ФАС Московского округа от 7 декабря 2005 г. по делу N КА-А40/12189-05). В основном суды встают на сторону налогоплательщика, так как налоговый орган не использует свое право на привлечение переводчика.
В соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).
Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в пп. 1 п. 9 ст. 89 НК РФ, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.
Абзацем 8 п. 9 ст. 89 НК РФ установлено, что общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае если проверка была приостановлена по основанию, указанному в пп. 2 названного пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.
В силу п. 5 ст. 93 НК РФ в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.
При этом приостановление проведения выездной налоговой проверки в связи с истребованием у контрагента или иных лиц документов, касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.
Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шести месяцев. В случае если проверка была приостановлена в связи с запросом информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца, если запрашиваемая информация не была получена в течение шести месяцев.
На время приостановления выездной налоговой проверки налогоплательщику возвращаются все документы, истребованные при проверке (кроме тех, которые были изъяты при выемке), а также прекращаются все действия на территории налогоплательщика, связанные с проверкой.
В последний день проведения проверки инспекторы обязаны составить справку, в которой должен быть зафиксирован предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику. Отныне любой запрос документов либо пояснений, а также нахождение проверяющих на территории организации являются незаконными, так как выходят за рамки проверки.
Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ утверждены Требования к составлению акта налоговой проверки.
В соответствии со ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налогового органа должен быть составлен акт выездной проверки.
Акт проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.
Акт выездной налоговой проверки должен быть составлен на бумажном носителе на русском языке и иметь сквозную нумерацию страниц. Акт налоговой проверки должен состоять из трех частей: вводной, описательной и итоговой.
Вводная часть акта выездной налоговой проверки представляет собой общие сведения о проводимой проверке и проверяемом лице, его филиале, представительстве и должна содержать: