Налоговые споры. Оценка доказательств в суде

В противном случае суд присваивает себе не основанные на законе полномочия по игнорированию не признанных в установленном порядке недействительными сделок, актов органов государственной власти (например, оформленных надлежащим образом таможенными органами грузовых таможенных деклараций, свидетельств о государственной регистрации организаций), по неприменению действующих норм налогового законодательства (например, о сроках давности).

Тем самым налогоплательщик ограничивается в использовании предусмотренных законом средств доказывания, при том что бремя доказывания добросовестности переходит именно на налогоплательщика, который одновременно лишается такой возможности при игнорировании судом не признанных недействительными документов.

Справедливости ради следует отметить, что в самом российском законодательстве заложены основы возможности применения ряда вышеперечисленных доктрин.

Статьями 169, 170 ГК РФ предусмотрено полномочие суда считать ничтожными сделки, совершенные с целью, заведомо противной основам правопорядка, а также мнимые и притворные сделки. Это означает, что, даже если такие сделки не были признаны в отдельном судебном производстве недействительными, суд при разрешении налогового спора, установив их ничтожность, не принимает указанные сделки во внимание.

Данные положения гражданского законодательства весьма сходны с доктринами фиктивных и недействительных сделок, а также с доктриной существа над формой.

Нормы гражданского права о недействительности сделок корреспондируются с нормами налогового законодательства, закрепленными в подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, позволяющими налоговым органам изменять юридическую квалификацию сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами, а также юридическую квалификацию статуса и характера деятельности налогоплательщика.

Единственным ограничением такой переквалификации является невозможность в случае такой переквалификации взыскивать налог с организации в бесспорном порядке.

Это означает, что налоговый орган, считающий необходимым произвести такую переквалификацию, должен обратиться в суд, если налогоплательщик в добровольном порядке не желает уплатить доначисленный налог.

Обращение в суд в указанном случае возможно либо с иском о признании сделки недействительной, либо с заявлением о взыскании налоговых платежей в порядке гл. 26 АПК РФ. Если же в суд обращается налогоплательщик с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции, то последняя вправе заявить в судебном заседании о необходимости изменения квалификации сделки.

Означает ли это, что суд в рамках рассмотрения дел о взыскании налоговых платежей или о признании ненормативного правового акта налогового органа недействительным вправе в налоговых целях по ходатайству налоговой инспекции самостоятельно изменить квалификацию сделки?

Представляется, что нет, поскольку налоговое законодательство не может применяться без учета норм других отраслей права. Данный вывод подтверждается п. 1 ст. 11 НК РФ, согласно которому институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Институт недействительности сделок закреплен в § 2 гл. 9 ГК РФ.

Как было указано выше, ничтожными суд может признать лишь сделки, совершенные с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, либо мнимые и притворные сделки. Во всех других случаях (имеются в виду случаи, относящиеся кдеятельности юридических лиц), например при заключении сделки юридическим лицом, не имеющим лицензии (ст. 173 ГК РФ), суд не вправе менять квалификацию сделки, так как гражданским законодательством предусмотрена возможность признания такой сделки недействительной лишь по иску государственного органа, осуществляющего контроль за деятельностью юридического лица.

Право суда в рамках вышеназванных дел на переквалификацию сделки вытекает из п. 2 ст. 170 ГК РФ о ничтожности притворной сделки, совершенной с целью прикрыть другую сделку, поскольку данная норма права позволяет к сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки применять относящиеся к ней правила. Таким образом, даже если при разрешении спора о признании незаконным решения налоговой инспекции суд придет к выводу о ничтожности притворной сделки, он обязан применить в такой ситуации нормы права, регулирующие сделку, которую стороны имели в виду.

Бремя доказывания ничтожности сделок, заключенных налогоплательщиком, возлагается на налоговые органы, поскольку из п. 2 ст. 45 НК РФ следует, что именно налоговый орган при взыскании налога является инициатором переквалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами.

Представляется, что данной логикой можно руководствоваться и при решении вопроса о праве налоговых органов на изменение юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика.