Налоговые споры. Оценка доказательств в суде

Таким образом, ни действие презумпции правоты государства, ни действие презумпции добросовестности налогоплательщика не означает освобождения налоговых органов, с одной стороны, и налогоплательщиков – с другой, от обязанности доказывания обстоятельств, на которых те и другие основывают свои требования и возражения.

Во всяком случае, в деле фирмы «Консолидейтид Канадиан Контрэкторс» против Королевы, рассмотренном Налоговым судом Канады по неформальной процедуре 7 мая 1997 г., указано следующее: «Ответчик утверждает, что истец пренебрег своими обязанностями по сбору и передаче в казну достаточных сумм НТУ (налог на товары и услуги) и, соответственно, должен уплатить дополнительный налог, проценты и штрафы.

Реакция ответчика на извещение о поданной жалобе совершенно бессодержательна и имеет мало отношения к существу иска. В заявлении ответчика содержится список цифр и разделов Акта об акцизах, однако не указывается его собственная позиция.

Налогоплательщики, которые обращаются с жалобами в наш суд, имеют право получить достаточно четкие разъяснения оснований для начисления налога и требующихся от них мер. Поступивший ответ представляет собой отписку. Истец, канадский налогоплательщик, заслуживает более внимательного отношения. Иск по данному делу удовлетворен» [130] .

Таким образом, и в Канаде презумпция правомерности действий налоговых органов не означает, что они бездоказательно могут заявить о необходимости уплатить налог.

Такое заявление требует обоснования.

По налоговому праву Канады в определенных обстоятельствах знание истинных фактов по делу принадлежит не налогоплательщику. Подобное знание может принадлежать исключительно Короне. В случаях, когда это знание недоступно налогоплательщику ни из какого первичного источника, к которому он может обратиться, бремя доказательства возлагается на Корону.

Смысл возложения бремени доказательства на министерство в данном случае состоит в том, что последствия применения ряда положений закона по существу носят характер наказания [131] .

Указанная правовая позиция Налогового суда Канады помогает понять природу положения, содержащегося в ч. 5 ст. 200 АПК РФ, в соответствии с которой законодатель именно на государственный орган возложил обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения.

Действительно, подавляющее большинство оспариваемых российскими налогоплательщиками решений налоговых инспекций содержат положения о привлечении налогоплательщиков к налоговой ответственности в виде взыскания штрафных санкций.

В силу п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Таким образом, в данном случае нормы материального права корреспондируются с нормами процессуального права, и их можно толковать в том смысле, что на налоговый орган возложено бремя доказывания правомерности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, т. е. его наказания.

Что же касается правомерности исчисления налоговой базы, то бремя доказывания обстоятельств ее исчисления возлагается на налогоплательщика.

В Конституции РФ существует норма, согласно которой суд, установив при рассмотрении дела несоответствие акта государственного или иного органа закону, принимает решение в соответствии с законом (ч. 2 ст. 120 Конституции РФ).

Видимо, данная норма права позволяет ряду авторов прийти к выводу, что в России действует презумпция неправоты государства, в том числе в налоговых правоотношениях.

Как указывал А.Т. Боннер, обязанность доказывания по административным спорам всегда лежит на органе государственного управления [132] .

Действительно, в случае, когда суд, разрешая спор между налогоплательщиком и налоговым органом, например о возмещении налога на добавленную стоимость, установит несоответствие закону решения налоговой инспекции об отказе в возмещении НДС, то в силу ч. 2 ст. 120 Конституции РФ суд принимает решение о возмещении налога, руководствуясь законом, независимо от того, отменено ли названное решение инспекции вышестоящим налоговым органом или судом.

Однако указанная норма права подтверждает лишь то, что существующая в России презумпция законности действий налоговых органов является юридически опровержимой, как и в других развитых странах мира, поскольку при разрешении любого налогового спора налогоплательщик обязан доказать наличие оснований для признания решения налоговой инспекции недействительным как не отвечающего закону.

Здесь, правда, следует отметить непоследовательность законодателя и Конституционного Суда РФ, провозгласивших презумпцию добросовестности налогоплательщика, которая входит при определенных обстоятельствах в столкновение с презумпцией законности действий налоговых органов, что при возникновении налогового спора приводит к трудностям в распределении бремени доказывания в ситуации, когда оба субъекта правоотношения предполагаются действующими добросовестно.