Налоговые споры. Оценка доказательств в суде

Как указывалось ранее, доказывание возлагается на того, кто утверждает, а не на того, кто отрицает [270] . В § 2 гл. I подробно разбирался вопрос о распределении бремени доказывания при заявлении налогоплательщиком налоговой льготы по тому или иному налогу, приводился пример из судебно-арбитражной практики, когда суд исходил из процессуальной обязанности каждого лица, участвующего в деле, доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований, а также из корреспонденции процессуальной обязанности с подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, судебно-арбитражная практика исходит из того, что бремя доказывания при получении налоговой льготы возлагается на налогоплательщика, и если налоговый орган принимает решение об отказе в предоставлении налогоплательщику такой льготы, то именно налогоплательщик, а не налоговый орган должен обосновать свое право на получение льготы и незаконность отказа налогового органа от ее предоставления и применения ответственности за неуплату налога в случае неправомерного пользования льготой.

В связи с этим трудно согласиться с выводом В.Ф. Яковлева о распределении бремени доказывания по административно-правовым спорам, не основанным на анализе каждого вида этих споров.

В.Ф. Яковлев полагает, что с принятием АПК РФ 2002 г. теперь государственный орган обязан доказать как наличие фактических обстоятельств, так и законность решения госоргана, являющегося предметом оспаривания в суде. Другой же стороне достаточно доказать, что таким решением нарушаются ее законные права и интересы [271] .

Между тем ученые-юристы, специально занимающиеся проблемами доказывания, также приходят к выводу, что общие положения о доказательствах содержатся в нормах гражданского процессуального права, а вопросы доказывания по отдельным категориям дел в большинстве своем – в соответствующих отраслях материального права [272] .

Соотнесение же процессуальных норм с материально-правовыми нормами, содержащимися в НК РФ, опровергает приведенный вывод В.Ф. Яковлева.

Данное утверждение также противоречит презумпции правомерности публичного акта, которая существовала в дореволюционной России и которая неотъемлема от правового государства, каким по ст. 1 Конституции РФ является Россия.

Европейский Суд по правам человека со временем пришел к выводу, что гарантии ст. 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод от 20 марта 1952 г. (право на справедливое судебное разбирательство) распространяются на споры в сфере налогообложения. В деле «Хентрих против Франции» заявительница полагала, что налоговый орган и суды общей юрисдикции не обеспечили соблюдение права на справедливое разбирательство ее дела, поскольку она не могла эффективно оспаривать позицию властей и привести доказательства того, что действовала добросовестно и уплатила надлежащую цену за участок земли. По ее мнению, при рассмотрении дела был нарушен принцип «равенства исходных условий».

В решении от 22 сентября 1994 г. Суд указал, что одним из требований справедливого судебного разбирательства является равенство исходных условий. Данный принцип предполагает, что любая сторона должна иметь возможность изложить свои аргументы и что она не может быть поставлена в неблагоприятное положение по отношению к своему оппоненту. При рассмотрении данного дела по существу суд позволил налоговым органам в обоснование своей позиции ограничиться ссылкой на то, что использование права преимущественной покупки было обусловлено слишком низкой ценой, обозначенной в договоре. Эта аргументация являлась слишком простой и общей, чтобы позволить заявительнице представить обоснованные возражения. Кроме того, суд не дал ей возможности доказать, что согласованная в договоре цена соответствовала реальной рыночной стоимости земельного участка. С учетом данных обстоятельств Европейский Суд по правам человека установил факт нарушения п. 1 ст. 6 Конвенции [273] .

Данная правовая позиция Европейского Суда позволяет прийти к выводу, что налоговому органу недостаточно одного заявления о совершенном налогоплательщиком правонарушении, необходимо доказать подобное заявление, после чего на налогоплательщика переходит бремя доказывания отсутствия факта совершения налогового правонарушения. В противном случае такого перехода не происходит. В связи с этим следует признать, что ч. 5 ст. 200 АПК РФ об обязанности доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, вполне соответствует правоположению, установленному Европейским судом, о равенстве исходных условий.