Расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет

Для целей исчисления налога на прибыль доходы от реализации прав требования учитываются в составе доходов от реализации (выручки от реализации) (п. 1 ст. 249 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг) признается дата их реализации независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

Поэтому в момент отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) организация отражает в своем налоговом учете выручку от реализации указанных товаров (работ, услуг) исходя из их договорной стоимости (без учета НДС).

В дальнейшем в момент уступки права требования долга третьему лицу организация отражает в своем налоговом учете доход от уступки права требования (выручку от реализации права требования) (п. 5 ст. 271 НК РФ). При этом стоимость реализованной дебиторской задолженности (стоимость реализованных товаров, работ, услуг) учитывается организацией в составе расходов.

Как правило, права требования уступаются по цене, меньшей стоимости реализованных товаров (работ, услуг). Убыток от реализации прав требования принимается для целей налогообложения в особом порядке, установленном ст. 279 НК РФ.

Порядок признания убытка от реализации права требования зависит от того, когда происходит уступка: до наступления срока платежа, предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг), или после этой даты.

Если право требования налогоплательщик-продавец уступает до наступления срока платежа, предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг), то отрицательная разница между суммой дохода от реализации права требования долга и стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика.

При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать сумму процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст. 269 НК РФ (т.е. исходя из ставки ЦБ РФ, умноженной на 1,1) по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 279 НК РФ).

Например, ООО «Гексар» в январе 2006 года по договору поставки от 10 января 2006 года отгрузила ООО «Звезда» продукцию на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). По условиям договора срок оплаты наступает 31 января 2006 года. 15 января 2006 года ООО «Гексар» подписала с ООО «Плюс» соглашение об уступке права требования поставки с ООО «Звезда» за 101 000 руб. Убыток от уступки права требования составил 17 000 руб.

Период с даты уступки (15 января) до даты платежа в соответствии с условиями договора поставки (31 января) составляет 16 дней. Ставка рефинансирования ЦБ РФ на 15 января 2006 г. – 13% (0,13) (условно).

Рассчитаем сумму процентов, которую уплатила бы ООО «Гексар», взяв взаймы 101 000 руб. на 16 дней:

101 000 руб. х 0,13 х 1,1: 365 дней х 16 дней = 633 руб.

Таким образом, по данной сделке сумма убытка, принимаемая для целей налогообложения, составит 633 руб.

Оставшаяся сумма убытка в размере 16 367 руб. (17 000 руб. – 633 руб.) для целей налогообложения не принимается.

Если организация уступает право требования после наступления срока платежа, предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг), то убыток по сделке уступки права требования принимается для целей налогообложения в полном объеме.

При этом согласно п. 2 ст. 279 НК РФ убыток включается в состав внереализационных расходов частями:

– 50% – на дату уступки права требования;

– 50% – по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Например, для примера используем условия предыдущей задачи. Предположим соглашение об уступке права требования было подписано 16 февраля 2006 года.

Тогда полученный убыток в размере 17 000 руб. включается в состав внереализационных расходов полностью, но не сразу, а по частям:

16 февраля – 8 500 руб. (17 000 руб. * 50%)

и через 45 дней – 2 апреля в размере 8 500 руб. (17 000 руб. * 50%)

Услуги

П. 2 ст. 318 НК РФ был дополнен ч. 3, в соответствии с которой налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

Данный порядок предусмотрен только для налогоплательщиков, оказывающих услуги. При этом существенным признаком услуги является то, что согласно п. 5 ст. 38 НК РФ результат деятельности реализуется и потребляется в процессе осуществления деятельности.