Расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет

В налоговом учете расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки определены гл. 25 НК РФ (подп. 4 п. 1 ст. 253 НК РФ) в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и учитываются при налогообложении в порядке, установленном ст. 262 НК РФ. Приведенный в п. 1 данной статьи перечень включает следующие виды расходов:

√ относящиеся к созданию новой продукции (товаров, работ, услуг), например на создание новых материалов, устройств, процессов, систем или методов;

√ относящиеся к усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг);

√ на изобретательство, которое является частным случаем вышепоименованных видов расходов по созданию и усовершенствованию продукции (товаров, работ, услуг);

√ на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированном в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике».

По общему правилу, установленному гл. 272 НК РФ, расходы на НИОКР признаются для целей налогообложения после завершения научных исследований или разработок и подписания акта сдачи-приемки (п. 2 ст. 262 НК РФ). При этом включение расходов на НИОКР в расчет налоговой базы по налогу на прибыль зависит от результата проведенных работ.

До 1 января 2006 года расходы на НИОКР подлежали включению в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, равномерно в течение 3 лет с 1-ого числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены такие исследования (п.2 ст. 262 НК РФ). С 1 января 2006 года расходы на НИОКР включаются в состав прочих расходов в течение 2 лет (п. 15 ст. 1 Закона №58-ФЗ). При этом расходы на НИОКР (в том числе не давшие положительного результата), произведенные налогоплательщиками-организациями, зарегистрированными и работающими на территории особых экономических зон, созданных в соответствии с законодательством РФ, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены в размере фактических затрат (п. 9 ст. 1 Закона 117-ФЗ).

Согласно п. 5 ст. 262 НК РФ после завершения НИОКР и получения положительного результата, которому в соответствии с Патентным законом РФ №3517-1 предоставляется правовая охрана, он учитывается в качестве нематериального актива. П. 3ст. 257 НК РФ определено, что стоимость нематериального актива, созданного организацией, определяется как сумма фактических затрат на его создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов а оплату труда сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств). Амортизация по нематериальным активам начисляется с 1-ого числа месяца, следующего за месяцем, в котором были введены в эксплуатацию (п. 2ст. 259 НК РФ). Обращаю внимание бухгалтеров, что если в результате НИОКР организацией создан продукт, квалифицируемый НК РФ в качестве нематериального актива, в учетной политике для целей налогообложения прибыли необходимо закрепить срок полезного использования объекта нематериального актива и порядок начисления амортизации по нему (письмо УМНС по г. Москве от 23.09.2004 №24-11/61606).

Таким образом, порядок бухгалтерского и налогового учета положительных результатов НИОКР, будет совпадать в случае, если изначально совпадают суммы оценки расходов на эти разработки в бухгалтерском и налоговом учета и при установлении трехлетнего срока использования их результатов в бухгалтерском учете. При этом использование объекта должно быть начато сразу после окончания работ. В противном случае возникают постоянные (если составляющие стоимости вообще не учитываются либо в бухгалтерском, либо в налоговом учете или временные (если составляющие стоимости учитываются и бухгалтерском, и в налоговом учете, но в разное время и с разными сроками полезного использования).

Расходы налогоплательщика на научные исследования, не давшие положительного результата подлежат включению в состав расходов без всяких ограничений в течение трех лет (п. 15 ст. 1 Закона №58-ФЗ) (до 1 января 2006 года такие расходы учитывались в течение 3 лет в размере, не превышающем 70% фактически осуществленных расходов).

В случае досрочного прекращения использования отдельных работ или очевидной невозможностью дальнейшего получения экономических выгод от их применения, оставшиеся непогашенными суммы списываются на внереализационные расходы. Списание должно быть отражено в учете в том отчетном периоде, в котором принято решение о прекращении использования результатов НИОКР. В целях налогообложения не предусмотрен порядок учета оставшейся суммы НИОКР в случае досрочного прекращения использования их результата (п. 2 ст. 262 НК РФ). Возникают постоянные разницы.