Учет и налогообложение расходов на страхование работников

Аналогичная позиция выражена в письме Минфина России от 15.02.2007 № 03-04-06-02/27: освобождение от налогообложения сумм пенсионных взносов, перечисляемых организацией в пользу физических лиц по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключаемым с негосударственным пенсионным фондом, не предусмотрено. Поскольку выбранная организацией схема уплаты пенсионных взносов на индивидуальные счета застрахованных лиц может позволять в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ уменьшать на такие расходы налоговую базу по налогу на прибыль, то такие суммы взносов подлежат обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке.

В свою очередь, суммы платежей, перечисляемые организацией по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, предусматривающим зачисление вышеуказанных платежей на солидарные счета вкладчиков, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль и, следовательно, не признаются объектом обложения единым социальным налогом на основании п. 3 ст. 236 НК РФ (письмо Минфина России от 02.03.2006 № 03-05-02-04/20). Однако если организация не является плательщиком налога на прибыль, то она и в данном случае должна уплатить единый социальный налог.

Арбитражная практика, касающаяся обложения страховых взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, рассматривает данный вопрос в несколько ином порядке. Как, например, указано в постановлении ФАС Поволжского округа от 29.11.2005 № А12-14033/05-С36, платежи (взносы) по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, перечисляемые в пользу своих работников, не создают в любом случае объекта обложения единым социальным налогом, так как согласно ст. 16, 17 и 18 Закона о негосударственных пенсионных фондах они формируют собственное имущество негосударственных пенсионных фондов и не могут одновременно являться доходом физического лица. Основной целью перечисления пенсионных взносов является формирование солидарного фонда пенсионных накоплений вкладчика, за счет которого фонд будет осуществлять дополнительные пенсионные выплаты в пользу работников при наступлении ряда условий, предусмотренных договором, заключенным с работодателем. То обстоятельство, что вкладчик передает фонду список своих работников, а фонд ведет аналитический учет именных счетов в отношении каждого работника, не означает, что именно эти лица будут обладать правом предъявлять требования к фонду о выплате сумм пенсионного обеспечения. Таким образом, отсутствуют условия для выделения налоговой базы по каждому физическому лицу в соответствии с требованиями НК РФ.

В свою очередь, применение негосударственным пенсионным фондом солидарной пенсионной схемы также делает невозможным обложение соответствующих расходов единым социальным налогом. В данном случае невозможно определить круг работников, за которых перечисляются пенсионные взносы, и, как следствие тому, нельзя признать соответствующие расходы выплатами (доходом). Как отметил Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 26.02.2007 № 09АП-18218/2006-АК, уплаченные в негосударственный пенсионный фонд суммы не включаются в налоговую базу по единому социальному налогу, поскольку данные суммы не являются выплатами и вознаграждениями работников в виде материальной выгоды.

В постановлении ФАС Центрального округа от 04.08.2006 № А68-АП-860/11-05 отмечено, что перечисленные по договору о негосударственном пенсионном обеспечении пенсионные взносы в негосударственный фонд, поступившие на солидарный счет организации-вкладчика и не зачисленные на именной пенсионный счет, являются собственностью негосударственного пенсионного фонда, в связи с чем невозможно определить участников этого фонда. В данной ситуации невозможно также вести персонифицированный учет полученных работниками доходов, так как не наступили пенсионные основания, и, следовательно, можно говорить об отсутствии выплат конкретным работникам, подлежащих включению в налоговую базу для исчисления единого социального налога. Требования же п. 16 ст. 255 НК РФ, в соответствии с которым суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, относятся к расходам на оплату труда при исчислении налога на прибыль, распространяются только на главу 25 НК РФ и не применяются в целях определения объекта налогообложения и налоговой базы по единому социальному налогу, так как это не предусмотрено нормами главы 24 НК РФ.

Однако как только зачисленные платежи индивидуализируются и распределяются по именным пенсионным счетам физических лиц, они подлежат налогообложению в общеустановленном порядке (см. постановление ФАС Уральского округа от 21.03.2007 № Ф09-1756/07-С2).

4.2.3. Особенности налогообложения расходов по договорам добровольного медицинского страхования