Аудиторская деятельность: основы организации

Во введении даны основные понятия и указано, что аудитор должен определить, соответствуют ли сопоставления во всех существенных аспектах основам финансовой отчетности, применимым к проверяемой финансовой отчетности.

В стандарте выделены два вида основ финансовой отчетности для сопоставления:

1) соответствующие показатели;

2) сопоставимая финансовая отчетность.

Соответствующие показатели — суммы и прочие раскрываемые сведения за предыдущий период включаются в качестве составной части в финансовую отчетность за текущий период и читаются вместе с суммами и прочими раскрываемыми сведениями за текущий период. Эти соответствующие показатели не представляются как отдельная самостоятельная финансовая отчетность, а являются неотъемлемой частью финансовой отчетности за текущий период, которая читается только вместе с показателями за текущий период. Уровень детализации соответствующих сумм и раскрываемых сведений определяется главным образом степенью взаимосвязи с данными текущего периода.

Сопоставимая финансовая отчетность – когда суммы и прочие раскрываемые сведения за предыдущий период включаются для сравнения с финансовой отчетностью за текущий период, но не являются частью финансовой отчетности за текущий период. Соответственно уровень информации, которая содержится в таких сопоставимых финансовых отчетах (включая все суммы, раскрываемые сведения, сноски и другие пояснительные материалы в зависимости от их значения), приближается к уровню информации, представленной в финансовой отчетности за текущий период.

Основные различия этих двух видов основ финансовой отчетности с точки зрения аудиторской отчетности таковы:

а) для соответствующих показателей – аудиторское заключение относится только к финансовой отчетности за текущий период;

б) для сопоставимой финансовой отчетности – аудиторское заключение относится к финансовой отчетности за каждый период.

В разделе «Соответствующие показатели» указано, что аудитор должен получить достаточное и уместное аудиторское доказательство того, что соответствующие показатели отвечают требованиям основ финансовой отчетности. Объем аудиторских процедур, осуществляемый в отношении соответствующих показателей, значительно меньше объема аудиторской проверки показателей за текущий период и обычно ограничивается тем, что аудитор убеждается в правильности представления и классификации соответствующих показателей.

Аудитор определяет:

1) соответствует ли учетная политика проверяемого субъекта в отношении соответствующих показателей учетной политике текущего периода и были ли сделаны надлежащие корректировки и (или) раскрыты надлежащие сведения;

2) согласуются ли соответствующие показатели с суммами и прочими раскрываемыми сведениями, представленными за предыдущий период, и были ли сделаны надлежащие корректировки и (или) раскрыты надлежащие сведения.

Если финансовая отчетность за предыдущий период проверялась другим аудитором, то новый аудитор определяет, отвечают ли соответствующие показатели двум названным условиям, и следует рекомендациям МСА 510 «Первичные задания – начальные сальдо».

Если ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий период содержало мнение с оговоркой, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение, и вопрос, приведший к модификации, не решен, то это:

• вызывает модификацию аудиторского заключения по показателям за текущий период и оно должно быть также модифицировано в отношении соответствующих показателей;

• не вызывает модификацию аудиторского заключения по показателям за текущий период, но оно должно быть модифицировано в отношении соответствующих показателей.

Аудитор при этом должен учитывать рекомендации МСА 560 «Последующие события»:

1) если финансовая отчетность за предыдущий период была пересмотрена и опубликована заново с новым аудиторским заключением, то аудитор должен убедиться в том, что соответствующие показатели согласуются с пересмотренной финансовой отчетностью;

2) если финансовая отчетность за предыдущий период не пересматривалась и не была заново опубликована, а соответствующие показатели не были заново представлены надлежащим образом и (или) не были раскрыты надлежащие сведения, то аудитор должен выдать модифицированное заключение по финансовой отчетности за текущий период; причиной модификации будут соответствующие показатели, включенные в такую финансовую отчетность.

Если аудитор в своем заключении за текущий период решает сослаться на другого аудитора, проверявшего финансовую отчетность за предыдущий период, то заключение нового аудитора должно содержать указание:

• на то, что финансовая отчетность за предыдущий период была проверена другим аудитором;

• на тип заключения; если заключение было модифицировано, то необходимо указать причину модификации;

• на дату выдачи того заключения.

Если финансовая отчетность за предыдущий период не проверялась, то новый аудитор должен четко указать в аудиторском заключении, что соответствующие показатели не проверены. Однако такое заявление не освобождает аудитора от соблюдения требования о выполнении соответствующих процедур в отношении сальдо на начало текущего периода.

Если новый аудитор обнаруживает, что соответствующие показатели существенно искажены, то он должен потребовать от руководства проверяемого субъекта их пересмотра и в случае, когда руководство отказывается сделать это, надлежащим образом модифицировать аудиторское заключение.

В разделе «Сопоставимая финансовая отчетность» указано, что аудитор должен получить достаточное и уместное аудиторское доказательство того, что сопоставимая финансовая отчетность соответствует требованиям основ финансовой отчетности.

Аудитор при этом определяет:

1) соответствует ли учетная политика проверяемого субъекта за предыдущий период учетной политике текущего периода и были ли сделаны надлежащие корректировки и (или) раскрыты надлежащие сведения;

2) соответствуют ли показатели за предыдущий период суммам и раскрываемым сведениям, представленным в предыдущий период, или были сделаны надлежащие корректировки и (или) раскрыты надлежащие сведения.

Если сопоставления представлены в виде сопоставимой финансовой отчетности, аудитор должен подготовить заключение, в котором конкретно указаны сопоставления, так как мнение аудитора выражается отдельно по финансовой отчетности, представленной за каждый период. Поскольку аудиторское заключение по сопоставимой финансовой отчетности применяется к каждому отдельному представленному финансовому отчету, то аудитор может выразить разные мнения о финансовых отчетах и вместе с тем выдать отдельное заключение по остальной финансовой отчетности.

Если мнение нового аудитора о такой финансовой отчетности за предыдущий период отличается от ранее выраженного, аудитор должен раскрыть существенные причины различия во мнениях в абзаце, привлекающем внимание к этому различию.

Если финансовая отчетность за предыдущий период была проверена другим аудитором:

1) прежний аудитор может повторно составить аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период, при этом новый аудитор составляет заключение только за текущий период;

2) заключение, составленное новым аудитором, должно информировать о том, что предыдущий период проверялся другим аудитором. Заключение нового аудитора должно также указывать:

а) на то, что финансовая отчетность за предыдущий период была проверена другим аудитором;

б) на тип заключения, выданного прежним аудитором с указанием причины модификации заключения;

в) на дату выдачи того заключения.

Возможна ситуация, когда новый аудитор при проверке финансовой отчетности за текущий период может выявить существенное искажение, влияющее на финансовую отчетность за прежний период, по которой предыдущий аудитор ранее выдал заключение без модификации.

В подобных случаях новый аудитор должен:

а) обсудить данный вопрос с руководством проверяемого субъекта;

б) после получения разрешения руководства обратиться к прежнему аудитору с предложением о повторном составлении заключения по финансовой отчетности за предыдущий период.

Если прежний аудитор соглашается выдать аудиторское заключение по переизданной финансовой отчетности за предыдущий период, то новый аудитор должен следовать изложенным в п. 1 и 2 рекомендациям.

Если финансовая отчетность за предыдущий период не подлежала аудиту, то новый аудитор должен указать в своем заключении, что сопоставимая финансовая отчетность не проверена.

Если новый аудитор обнаружит, что непроаудированные показатели за предыдущий период существенно искажены, то он должен потребовать, чтобы руководство проверяемого субъекта пересмотрело их. Если руководство отказывается сделать это, то аудитору следует надлежащим образом модифицировать заключение.