Налоговое право: Учебник для вузов

Другой вариант: в налоговом органе могут создаваться специальные структуры для рассмотрения споров с налогоплательщиками, имеющие двойное подчинение. Такие отделы могут формироваться вышестоящим налоговым органом (контролеры, прикомандированные к налоговой инспекции руководителем вышестоящего налогового органа) и подчиняться непосредственному руководителю только по узкому кругу вопросов, не связанных с деятельностью по рассмотрению жалоб.

НК РФ не предусматривает внутреннего рассмотрения жалоб. Но установлена возможность налогоплательщика обратиться в контролирующий налоговый орган с возражениями по существу акта проверки, составленного проверяющими, которые рассматриваются руководителем налогового органа либо его заместителем.

Вручение налогоплательщику акта проверки еще не означает принятия какого-либо решения в его адрес: акт проверки вручается от имени группы назначенных руководителем налогового органа проверяющих и ими же и подписывается. Акт проверки не признается актом органа управления, в котором решаются вопросы прав, обязанностей и ответственности налогоплательщика и который выносится от имени налогового органа за подписью его руководителя (заместителя руководителя). В акте проверки лишь фиксируются установленные проверкой факты и делаются выводы о наличии или отсутствии недоимок, а также предлагаются меры, которые, по мнению проверяющих, руководитель налогового органа либо его заместитель должны применить к налогоплательщику, и основания для применения этих мер.

Налогоплательщик может возражать по поводу содержания и выводов акта проверки, т. е. направить руководителю инспекции документы, пояснения, обоснования своей позиции.

Рассмотрение возражений проводит руководитель инспекции или его заместитель в присутствии налогоплательщика и/или его представителей. По результатам рассмотрения принимается решение, которое и подлежит дальнейшему обжалованию.

Таким образом, внутреннее рассмотрение жалобы нецелесообразно, поскольку руководящий состав налогового органа и так вовлекается в процесс урегулирования спорных отношений на этапе, предшествующем вынесению решения налогового органа.

Рассмотрение жалобы по иерархии. В большинстве случаев спор рассматривается налоговым органом, вышестоящим по отношению к тому, чье решение обжалуется.

Поскольку система налоговых органов может состоять из нескольких уровней, подача жалобы может предусматривать инстанционность: последовательную передачу полномочий по рассмотрению жалобы от нижестоящей инстанции к вышестоящей.

При этом возможны варианты обязательности последующих (2-й, 3-й) инстанций для обращения в суд: может быть достаточно обжалования в вышестоящем налоговом органе, а может быть необходимо перед обращением в суд пройти всю административную иерархию в системе налоговых органов.

НК РФ устанавливает «мягкий» вариант: решение налогового органа может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе (п. 2 ст. 138). То есть достаточно однократного обжалования. Кодекс не предусматривает, что налогоплательщик получает возможность обратиться в суд только после завершения процесса обжалования в ФНС России.

Рассмотрение жалобы вне налогового ведомства. В этом случае спор рассматривается специализированными административно-юрисдикционными органами, не входящими в систему налоговых органов. В некоторых странах они создаются специально для того, чтобы повысить объективность досудебной стадии и снизить нагрузку на суды.

Классический пример – опыт США, где в 1924 г. был создан Совет налоговых апелляций – административный орган для разрешения налоговых споров, преобразованный позже в Налоговый суд США.

ФНС России подведомственна Минфину России, которое вправе в порядке ведомственного контроля как по своей инициативе, так и по обращениям заинтересованных лиц, в частности налогоплательщиков, отменить противоречащие федеральному законодательству решения ФНС России, если иной порядок их отмены не установлен федеральным законом{487}.

По процедуре обжалования

Выделяют общий, упрощенный и специальный порядок обжалования.

Упрощенный порядок обжалования применяется в некоторых странах для разрешения споров о незначительных суммах доначислений и штрафов. Жалоба может рассматриваться усеченным составом должностных лиц, без заслушивания сторон.