Налоговое право: Учебник для вузов

Процесс налогового планирования можно разделить на несколько этапов, которые не следует рассматривать как четкую и неизменную последовательность действий, позволяющих добиться минимизации налоговых обязательств плательщика. Отдельные вопросы на любом этапе могут решаться одновременно с рассмотрением других проблем налогообложения (схема ХI-3).

На первом этапе, как правило, принимается решение о выборе наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения как самого предприятия (производство, цех, контора), так и его руководящих органов, филиалов или дочерних компаний. При этом учитываются не только налоговый режим{509}, предоставляемый местным законодательством, но и возможность безналогового перевода доходов из одной страны в другую (как в случае с использованием голландского сандвича), возможность и условия предоставления налоговых кредитов и иных специальных льгот, порядок раскрытия информации налоговыми органами, условия налоговых соглашений и др.

Основная задача второго этапа налогового планирования состоит в выборе оптимальной для конкретных целей деятельности организационно-правовой формы юридического лица. Понятно, что налоговые обязательства предприятия определяются не только тем, в какой налоговой юрисдикции оно расположено или ведет предпринимательскую деятельность, но и налоговым режимом распределения получаемой им прибыли.

При этом можно выделить одну общую тенденцию: предприятие, несущее неограниченную имущественную ответственность по обязательствам перед своими кредиторами, как правило, связано незначительными налоговыми обязательствами. В качестве примера можно привести полное товарищество, участники которого солидарно отвечают по долгам товарищества всем своим имуществом. По действующему российскому законодательству оно не признается плательщиком налога на прибыль предприятий, что позволяет ему избежать двойного налогообложения получаемой им прибыли (которое обычно имеет место при распределении дивидендов). Кроме того, полное товарищество, созданное физическими лицами, имеет право на ряд льгот по местным налогам, налогообложению имущества.

Напротив, предприятие, учрежденное в форме общества с ограниченной ответственностью или акционерного общества, несет ограниченную ответственность по обязательствам перед кредиторами, которую, применяя систему участий, можно свести до минимума. По действующему российскому законодательству о налогообложении прибыли предприятий такое юридическое лицо подвержено высокому налогообложению. Имеет место двойное налогообложение получаемой им прибыли при распределении дивидендов. Прибыль, получаемая обществом, облагается налогом в установленном порядке. При распределении дивидендов с физических лиц взимается налог у источника выплаты по ставкам, установленным для налогообложения доходов физических лиц; при получении юридическими лицами дивидендов (или доходов от долевого участия в других предприятиях) с них взимается налог по фиксированной законом ставке. Соответственно при распределении дивидендов акционерам образуется тройное налогообложение. Если предпринимательскую деятельность ведет сложная организационная единица (группа взаимосвязанных юридических лиц), двойное налогообложение будет возникать на каждом этапе распределения дивидендов.

В большинстве стран имеются специальные законодательные способы решения проблемы двойного налогообложения, например, система предприятия, система вычета (или зачета) дивидендов, импутационная система, система дробления ставок, система самостоятельного налогообложения дивидендов и некоторые другие{510}.

Сущность третьего этапа налогового планирования состоит в максимально полном и правильном использовании налоговых преимуществ и льгот при текущей предпринимательской деятельности. К числу наиболее важных вопросов, решаемых на этом этапе, следует отнести планирование сделок, выбор форм оплаты труда и реализации социальной политики предприятия; правильное использование льгот по основным видам налогов, оперативное реагирование на изменение налогового законодательства и др.