Налоговое право: Учебник для вузов

Многие страны позволяют обложить налогами не только местные, но и иностранные компании, в том числе компании, не ведущие деятельность через постоянное представительство, используя правила налогового резидентства (tax residency rules). Один из методов, который используется при этом налоговыми органами, является определение места, через которое ведется фактическое управление соответствующей иностранной компанией (management and control principle). Если иностранная компания, оказывающая услуги российскому налогоплательщику, полностью управляется из России, с использованием труда российских сотрудников, логично в России облагать налогом прибыль, полученную такой компанией, а не в каком-то другом государстве.

«В Средние века в некоторых странах с занижением таможенных пошлин боролись так. Купец уплачивал пошлину исходя из заявленной им стоимости товаров. Но таможенный чиновник мог немедленно приобрести товары для казны по этой цене. Искусственно занижать стоимость становилось для плательщика слишком рискованным»[20].

Правила определения бенефициарного собственника (beneficial ownership rules) позволяют налоговым органам многих стран успешно бороться со злоупотреблениями при использовании двусторонних соглашений об устранении двойного налогообложения. Такие соглашения довольно часто используются для создания «промежуточных» компаний в странах, резидентам которых предоставляются льготы в виде пониженных ставок налогов или полного освобождения от налогов в стране – источнике дохода, тогда как бенефициарным (реальным) собственником дохода может быть лицо, находящееся в другой стране. В результате бенефициарный собственник может избежать налогообложения, или отложить момент уплаты налога, или изменить юридическую природу полученного дохода, используя такую «промежуточную» компанию. Однако если налоговому органу удается определить личность и налоговый статус бенефицарного собственника, уклонение от уплаты налогов удастся предотвратить.

Наконец, в ряде стран существуют специальные «штрафные» налоги (penalty taxes), применяемые к налогоплательщику в специально установленных случаях{512}. Например, налог за неразумное аккумулирование прибыли корпорацией (the penalty tax on improper accumulations of earnings) применяется в США в случаях, когда корпорации уклоняются от распределения дивидендов, аккумулируя прибыль на цели, признаваемые неразумными (unreasonable needs), например: для последующего предоставления займов акционерам корпорации или предоставления им возможности использовать средства корпорации для их собственной выгоды; предоставления займов лицам, признаваемым связанными с корпорацией (отношениями участия в капитале и т. п.); инвестиции в ценные бумаги (если эта активность нетипична для корпорации) и т. д.

Другой налог такого рода – налог на личные холдинговые компании (the personal holding company penalty tax) – применяется с целью ограничить использование корпораций в качестве «чековых книжек» (pay-pocket corporations, т. е. корпораций, учреждаемых с целью совершения операций с ценными бумагами для ее учредителей) или в качестве «инкорпорированных талантов» (корпораций, учреждаемых для распоряжения способностями ее владельца – спортсмена, актера, музыканта и т. п.). Популярность использования в подобных целях корпораций обусловливалась значительным разрывом в уровне ставок налогообложения доходов физических лиц и корпораций.

Некоторые черты штрафных налогов в российском законодательстве можно обнаружить в налоге на превышение фонда оплаты труда, который взимался в 1992–1995 гг.{513} Разрабатываемые правила контролируемой иностранной компании (CFC rules), скорее всего, будут использоваться для предотвращения злоупотребления подобными личными холдинговыми компаниями российских налогоплательщиков.

К организационно-техническим (административным) мерам, как правило, относят как меры превентивного характера, направленные на предупреждение злоупотреблений, так и меры, позволяющие оперативно вмешиваться в деятельность налогоплательщиков, направленную на уклонение от уплаты налогов.