Основные средства. Бухгалтерский и налоговый учет

В связи с изменениями в ПБУ 6/1 с этого года изменился бухгалтерский учет основных средств. Изменения в формировании их первоначальной стоимости принесут дополнительную выгоду организациям, которые для приобретения или строительства объектов используют кредиты или займы. Налогоплательщики сэкономят на платежах по налогу на имущество и избавятся от необходимости учитывать разницы при начислении амортизации основных средств по ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

Проценты по займам и кредитам ранее включались в расходы по приобретению основных средств. Поэтому их нужно было включать в первоначальную стоимость имущества.

С 2006 г. список расходов, которые формируют первоначальную стоимость объекта, стал открытым. Поэтому компании сами решают, какие расходы, прямо не перечисленные в ПБУ 6/01, увеличивают стоимость основного средства, а какие нет. Организациям выгодно не включать проценты по кредитам и займам в стоимость объекта. Ведь в этом случае уменьшится налог на имущество. Кроме того, отпадет необходимость применять ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» на сумму начисленной амортизации. Но чтобы реализовать этот план на практике, нужно выполнить одно условие.

Требование о включении процентов по кредитам и займам в первоначальную стоимость основного средства осталось в другой норме законодательства о бухучете. Оно содержится в п. 23 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию». Плата за пользование привлеченными средствами должна учитываться в расходах по мере начисления амортизации.

Однако в п. 23 ПБУ 15/01 говорится о формировании стоимости инвестиционных активов. По п. 13 ПБУ 15/01 ими являются объекты основных средств, имущественные комплексы и аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение или строительство. Какие же критерии времени и стоимости являются определяющими при отнесении основных средств к инвестиционным активам?

Организации должны самостоятельно прописать в учетной политике и определить критерии времени и стоимости имущества при отнесении их к инвестиционным активам.

Соответственно, проценты по кредитам и займам, относящиеся к имуществу, которое не является инвестиционным активом, организация не будет включать в первоначальную стоимость этих объектов.

Так как для одних компаний большим периодом времени и существенными затратами могут считаться соответственно срок строительства шесть месяцев и затраты в сумме 1000000 руб. Для других эти показатели могут быть значительно выше.

Таким образом, о появлении инвестиционного актива можно говорить, лишь, когда идет строительство основного средства. Следовательно, это не распространяется на случаи покупки такого объекта за счет заемных средств.

Рассмотрим на примере, как в этом случае будет формироваться первоначальная стоимость основных средств.

Пример.

1 февраля 2006 г. организация взяла в банке кредит в сумме 500000 руб. для покупки оборудования. Кредитный договор заключен сроком на 6 месяцев. Ставка по кредиту составляет 14 % годовых. Оборудование приобретено в феврале 2006 г. и введено в эксплуатацию в июне того же года. Его стоимость составила 500000 руб.

В учетной политике предусмотрено, что инвестиционным активом считается имущество, срок строительства которого превышает 6 месяцев, а стоимость – 1000000 руб. Организация отчитывается по налогу на прибыль ежемесячно.

Записи в учете организации будут следующие:

Д-т 51 К-т 66-1 – 500000 руб. – получен кредит;

Д-т 20 К-т 66-2 – 5369,86 руб. (500000 руб. x 14 % x 28 дн. / 365 дн.) – начислены проценты по кредиту за февраль.

Плата за пользование кредитом составит: в марте – 5945,21 руб. (500000 руб. x 14 % x 31 дн.: 365 дн.), в апреле – 5753,42 руб. (500000 руб. x 14 % x 30 дн.: 365 дн.), в мае – 5945,21 руб. (500000 руб. x 14 % x 31 дн.: 365 дн.), в июне – 5753,42 руб. (500000 руб. x 14 % x 30 дн.: 365 дн.) и в июле – 5945,21 руб. (500000 руб. x 14 % x 31 дн.: 365 дн.). Проценты по кредиту будут списываться и в бухгалтерском, и в налоговом учете одновременно (п. п. 11, 16 ПБУ 10/99, п. 8 ст. 272 НК РФ).

Исходя из того, что в бухгалтерском учете проценты не участвуют в формировании стоимости, первоначальная стоимость имущества и в налоговом, и в бухгалтерском учете будет одинаковой. Соответственно, не будет разниц по ПБУ 18/02 при начислении амортизации.