Основы международного корпоративного налогообложения

В итоговом отчете указывается, что разработка специальных правил исключительно для ЦЭ неосуществима, поскольку в широком смысле ЦЭ «нельзя рассматривать в качестве отдельного сегмента экономики, так как вся экономика переводится на цифровые технологии». Деятельность Рабочей группы 1 завершится при участии стран, присоединившихся к борьбе с BEPS. Мониторинг бизнес-моделей в ЦЭ будет продолжен в рамках Рабочей группы по вопросам цифровой экономики. Анализ эффективности мер, предложенных в Плане BEPS, станет предметом доклада в 2020 г. ОЭСР предполагает также разработать скоординированный механизм для реализации Руководства ОЭСР по применению НДС или НТУ в международной торговле.

8.8.3. Мероприятие 2: Устранение различий в налогообложении гибридных структур

Цель заключается в создании положений модельных соглашений и рекомендаций в отношении положений национального законодательства, позволяющих устранить различия в налогообложении гибридных структур, включая гибридные инструменты (hybrid instruments) и гибридные образования, или лица (hybrid entities). Гибридные инструменты и юридические лица могут использоваться для достижения эффекта двойного неналогообложения или долгосрочной отсрочки налогообложения в результате правил, которые позволяют налогоплательщикам выбирать различную налоговую квалификацию финансовых инструментов, национальных и иностранных юридических лиц в разных налоговых юрисдикциях.

Итогом работы ОЭСР над Мероприятием 2 стал опубликованный ОЭСР 5 октября 2015 г. отчет «Об устранении различий в налогообложении гибридных структур»[1468]. По аналогии с отчетом 2014 г. итоговый отчет состоит из двух частей, включающих подробные рекомендации по противодействию использованию гибридных структур. Первая часть отчета содержит рекомендации в области внесения изменений в национальное законодательство. Вторая часть содержит рекомендованные изменения в МК ОЭСР.

● Предложенные изменения в национальное законодательство

Цель предложенных правил противодействия применению гибридных инструментов и образований – нейтрализовать одно из трех следующих расхождений в налогообложении, которые возникают в результате применения:

(1) Платежей, позволяющих получить налоговый вычет, но не учитываемых в доходной налоговой базе по гибридному финансовому инструменту (например, гибридный заем, платежи по которому трактуются как проценты, принимаемые к вычету для целей налогообложения у плательщика, но при этом подпадающие под нормы «освобождения доходов от участия» на уровне получателя платежа. Причина такой трактовки – конфликт квалификации платежей: налоговая система страны плательщика считает их процентами, а налоговая система страны получателя – дивидендами, которые освобождаются от налогообложения).

(2) Платежей, позволяющих дважды получить налоговый вычет в силу того, что вычитаемый платеж осуществлен гибридным лицом, налогово-прозрачным для налогообложения в данной юрисдикции, или налоговым резидентом двух юрисдикций, что позволяет применить различные правила налогообложения к платежу.

(3) Платежей, дающих возможность получить косвенный налоговый вычет в третьей стране в отношении гибридного инструмента, используемого между двумя другими юрисдикциями (так называемые «импортируемые» гибридные инструменты).

Правила противодействия применению гибридных инструментов подразделяются на правила первичного уровня (отказ в предоставлении вычета для целей налога на прибыль) и, где это применимо, правила вторичного уровня (например, отказ в предоставлении освобождения от уплаты налога на прибыль на доход). Правила вторичного уровня применяется только в качестве резервной меры, когда не применяются или не действуют первичные правила, либо в случае неприменения указанных правил к конкретному лицу или инструменту. Помимо этого, каждое предложенное правило противодействия имеет определенную сферу применения.

В результате значительного расширения отчета по сравнению с редакцией 2014 г. рекомендации его первой части дополнены новым руководством и большим количеством подробных примеров, поясняющих применение правил. Приведены ответы на ряд вопросов, выявленных в отчете 2014 г. Например, подтверждается, что метод условного вычета процентов (notional interest deduction) не подпадает под квалификацию гибридных структур, которым посвящено Мероприятие 2.

ОЭСР отмечает важность координации положений, предложенных в рамках Мероприятия 2, с мероприятиями, касающимися вычета процентных расходов (Мероприятие 4), правил о контролируемых иностранных компаниях или КИК (Мероприятие 3), и злоупотребления положениями соглашений об избежании двойного налогообложения (Мероприятие 6).