Сложные ситуации налогового учета прочих расходов

При этом заемщик, вернув банку сумму кредита и проценты, вправе вновь получить кредит на новый срок. Особенностью данной сделки является то, что стороны заключают между собой договор на длительный срок, в течение которого заемщик получает возможность в любое время получить необходимые ему средства.

9.5.2. Учет комиссионного сбора за получение револьверного кредита

В хозяйственной деятельности встречается ситуация, при которой организация, заключив договор на привлечение заемных средств в рамках револьверного кредита, может фактически не получить деньги в отдельном налоговом периоде. В то же время по условиям договора организация обязана выплатить банку комиссионное вознаграждение за сам факт открытия кредитной линии. В такой ситуации у организации могут возникнуть проблемы с налоговым учетом подобных расходов. Дело в том, что, поскольку деньги в рамках краткосрочного (револьверного) кредита организация фактически не получила, налоговые органы могут предъявить ей претензии, поставив под сомнение экономическую обоснованность и связь данных затрат с производственной деятельностью.

Апеллировать к суду при таких обстоятельствах практически бесполезно. Арбитражные суды полагают, что налогоплательщик не вправе относить на себестоимость продукции комиссионный сбор, уплаченный банку за открытие кредитной линии, при неполучении кредита.

Например, по одному из споров суд исходил из того, что комиссионный сбор, уплаченный налогоплательщиком банку за открытие кредитной линии, может быть отнесен на себестоимость при наличии двух условий:

1) кредит предоставляется предприятию на производственные цели;

2) кредит фактически получен предприятием.

Так как кредит акционерным обществом получен не был, суд сделал вывод о том, что комиссионный сбор, уплаченный банку за открытие кредитной линии, был необоснованно отнесен налогоплательщиком на себестоимость продукции (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2000 по делу № А19-12796/99-18-Ф02-2118/00-С1).

Следует отметить, что вышеприведенное постановление арбитражного суда принято на основе норм ранее действующего законодательства. Однако положения главы 25 НК РФ содержат аналогичные нормы. Так, подпунктом 2 п. 1 ст. 265 НК РФ предусмотрено, что расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами. По смыслу вышеприведенной нормы для включения процентов по долговому обязательству в состав внереализационных расходов необходимо, чтобы налогоплательщик реально получил заемные денежные средства и пользовался ими какой-то период времени.

Таким образом, если организация не получала денежные средства в рамках револьверного кредита в каком-то отдельном периоде, то признание суммы выплаченных банкам комиссий за предоставление револьверного кредита в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, связано с существенными налоговыми рисками.

В то же время в случае возникновения разногласий с налоговыми органами организация имеет право отстаивать свои интересы, руководствуясь нижеследующим.

9.6. Основные требования, предъявляемые к расходам по револьверным кредитам

9.6.1. Общие положения

Для того чтобы учесть при налогообложении прибыли какие-либо затраты, они должны соответствовать общим требованиям, предъявляемым главой 25 НК РФ к расходам.

В п. 1 ст. 252 НК РФ установлены три условия, необходимые для включения произведенных затрат в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли:

– расходы должны быть обоснованы;

– расходы должны быть документально подтверждены;

– расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

9.6.2. Обоснование расходов по револьверным кредитам

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом понятие «экономическая оправданность затрат» не дано ни в одном акте действующего законодательства Российской Федерации. Законодательство о налогах и сборах также не содержит разъяснений данного понятия для целей налогообложения.

Следовательно, термин «экономическая оправданность» является оценочной категорией, а это означает, что при возникновении сомнений в оправданности произведенных расходов налоговый орган должен доказать данное обстоятельство в силу ст. 65 и 200 АПК РФ.

Экономическая оправданность затрат может характеризовать количественную оценку произведенных расходов, то есть определять, насколько разумным и необходимым с точки зрения рыночных цен был размер понесенных расходов. Из этого, в частности, исходил ФАС Московского округа в постановлении от 06.07.2005 по делу № А72-6211/04-8/585. Для признания затрат неоправданными необходимо оценить их размер применительно к затратам других лиц в сопоставимых обстоятельствах.

Если размер комиссий за предоставление револьверного кредита соответствует размерам комиссий за аналогичные услуги, предоставляемые другими банками, то можно признать, что расходы организации являются экономически обоснованными.