Законные интересы налогоплательщиков: реализация, обеспечение, защита

Например, Верховный Суд РФ применительно к конкретному случаю указал на несоответствие вменяемой налоговым органом налогоплательщику обязанности той цели (предотвращение риска наступления неблагоприятных последствий для казны в результате злоупотреблений), с достижением которой связан установленный порядок оформления счетов-фактур. Формальное правоприменение, обусловленное лишь удобством налогового администрирования, привело к обременительной (избыточной) мере, возложенной на налогоплательщика при реализации им права на корректировку излишне уплаченного НДС⁵⁸.

Юридическая аргументация как средство достижения правового результата усилиями таких ученых, как Р. Алекси, А. Аарнио, А. Печеник и другими, в 70–80-х годах в Европе и США стала предметом специального исследования в юридической науке⁵⁹. Это знание преобразовалось в теорию юридической аргументации, включающую различные разделы, в том числе правила юридической техники, способы толкования права, приемы решения коллизий права и т. п. В России, по всей видимости, еще предстоит уделить должное внимание этой отрасли знаний.

В. Ю. Панченко правовые средства реализации законных интересов разделил на две группы: юридико-инструментальные и юридико-психологические средства⁶⁰. «Если в первом случае применяются заявления, жалобы, иски, ходатайства, то во втором случае используются психологические методы убеждения. В большинстве случаев, – отмечает В. Ю. Панченко, – происходит апеллирование к нормативным обобщениям, обращение к общечеловеческим принципам, нормам морали»⁶¹.

Реализация интересов, признанных правоприменителем законными, как правило, происходит беспрепятственно, поскольку в его основе лежит сотрудничество налогоплательщика и налогового органа. Налоговый орган принимает притязание налогоплательщика, поскольку понимает положительную направленность и ценностно-правовой смысл заявленных требований. Эти требования опираются на правовые принципы, нормы и в целом отражают своего рода незапрещенность, допускаемую законом. По сути, законные интересы олицетворяют тот гарантированный государством простор действий, в котором разрешено все, что прямо не запрещается. Такие интересы гармонизированы. Беспрепятственно реализуются также интересы, имплементированные в субъективные права и позитивированные законные интересы: законодатель указывает и средство реализации, и способ преодоления препятствий. Например, в п. 3 ст. 139.3 НК РФ указано, что оставление налоговым органом жалобы налогоплательщика без рассмотрения не препятствует повторному обращению этого лица с жалобой, за исключением некоторых случаев.

Совсем другое дело, когда фактический интерес не смог приобрести законного качества и встретил на своем пути непреодолимое правовое препятствие со стороны правоприменителя, несмотря на все меры, предпринимаемые налогоплательщиком.

Поэтому одна из основных проблем в парадигме реализации законных интересов налогоплательщиков – это поиск экстраординарных средств реализации коллизионных интересов, позволяющих открыть изначально скрытую от правоприменителя содержательную рациональность права. Проблема состоит в том, что стандартный инструментальный набор, присущий законным интересам не прошел тест в отстаивании своей позиции в конкретном споре с налоговым органом ad hoc, а значит, не обладает необходимой притязательной силой в отношении коллизионных интересов, чтобы он был удовлетворен.

Реализация коллизионного интереса представляет собой амбивалентный (от лат. ambo – «оба» и valentia – «сила»; двойственный, неоднозначный) процесс, обусловленный нахождением интереса в нормативной среде, отторгающей его. Это две взаимоисключающие части одного правового пространства, объединяющего приемлемое и нежелательное.

Претензия налогоплательщика на осуществление его стремления не нашла поддержки у правоприменителя, т. е. задействованные средства (заявления, ходатайства и т. п.) не дали положительного результата, и по этой причине интерес находится в состоянии несовместимости с действующей системой правового регулирования. Это не означает автоматически, что налогоплательщик стремится к неправомерному или противоправному поведению. Фактический интерес противопоставляется не столько праву, сколько действующим нормам и (или) их пониманию, принимая при этом во внимание отсутствие абсолютного тождества между миром права и миром норм. Право, будучи выражением должного (идеального), в противовес сущему (действительному) имеет свой собственный предмет.

«Поведение человека, – по справедливому замечанию Ю. А. Тихомирова, – многогранно и поэтому не может быть полностью урегулировано правом; между правомерным и неправомерным поведением существует своего рода «нейтральное поле»⁶². По всей видимости, это поле также имеет определенную подвижность и склонность к трансформации либо к правомерному, либо к неправомерному поведению.