Налоговое право: Учебник для вузов

Сроки проведения выездных налоговых проверок. НК РФ предусматривает ограничения, связанные со сроками проведения выездной проверки. Кодексом установлены: а) глубина проведения проверки – максимальное количество налоговых периодов, предшествующих налоговой проверке, и б) собственно срок проверки – ее продолжительность.

Во-первых, по общему правилу в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении. Иначе говоря, если, например, решение о проведении проверки вынесено в 2015 г., проверка может охватывать только периоды с 2012 по 2015 г. Это ограничение не применяется, если речь идет о проверке поданной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации и если эта декларация охватывает более ранние периоды, а выездная налоговая проверка этих периодов ранее не проводилась (пп. 4, 5 ст. 89 НК РФ). Цель этой нормы в том, чтобы устранить неопределенность в налоговых правоотношениях, и в этом смысле она соотносится с одним из основных принципов налогового законодательства: каждый должен точно знать, какие налоги и в каком порядке он должен уплачивать (п. 6 ст. 3 НК РФ). Ограничение глубины налоговых проверок по своей направленности сходно с институтами исковой давности в гражданских правоотношениях и давности привлечения к ответственности: такие нормы позволяют поддерживать устойчивость оборота и определенность в имущественном состоянии его участников. Без подобных правовых институтов уровень взаимного доверия участников оборота был бы значительно ниже: банк, например, при выдаче кредита не мог бы быть уверенным, что долг будет возвращен, ведь налоговый орган в любой момент мог бы выявить нарушения, совершенные много лет назад, что, конечно, повлияло бы на процентную ставку по кредиту.

Во-вторых, выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Этот срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях – до шести месяцев по основаниям и в порядке, которые устанавливаются ФНС России (п. 6 ст. 89 НК РФ). Ограничение сроков проверки, с одной стороны, дает налогоплательщику некоторую определенность относительно времени ее завершения, позволяет распределить ресурсы и планировать свою деятельность. С другой стороны, сроки проверки дисциплинируют проверяющих и мотивируют их к быстрой и эффективной работе, защищают налогоплательщика от их произвола. Это, в свою очередь, позволяет снизить административную нагрузку на налогоплательщика и его внутренние службы (прежде всего, финансовые и бухгалтерские), которые занимаются «обслуживанием» налоговой проверки – готовят ответы на запросы, письменные пояснения, копируют документы. Такая целевая направленность ограничения сроков проверки подтверждается, в частности, тем, что в срок проверки не засчитывается время, когда проверка приостановлена, а потому проверяющие не создают неудобств налогоплательщику и не отвлекают его службы от выполнения своих обычных обязанностей.

Основания для продления проверки установлены приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. №САЭ-3-06/892@. Впрочем, кроме достаточно ясных критериев (налогоплательщик отнесен в установленном порядке к категории крупнейших, форс-мажорные обстоятельства на территории, где проводится проверка, наличие у налогоплательщика обособленных подразделений, несвоевременное получение налоговым органом запрошенных документов), приказ содержит и такие основания, которые, по сути, оставляют решение на усмотрение налоговых органов. Например, проверка может быть продлена при получении в ходе проверки информации о возможном нарушении проверяемым налогоплательщиком налогового законодательства, а также при наличии «иных обстоятельств».

В срок проверки не включается время, в течение которого проверка приостанавливалась налоговым органом. В период приостановления проверки налоговый орган не вправе совершать какие-либо действия на территории налогоплательщика, налогоплательщику возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки (п. 9 ст. 89 НК РФ), что, впрочем, не означает для налогового органа запрета на какие-то действия за пределами территории налогоплательщика. Так, налоговый орган может запрашивать документы у третьих лиц в соответствии со ст. 93.1 НК РФ, допрашивать свидетелей и т. д.{407}

Кодекс устанавливает исчерпывающий перечень оснований для приостановления налоговой проверки – это необходимость: а) истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ; б) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации; в) проведения экспертиз; г) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.