Седьмой Пермский конгресс ученых-юристов (г. Пермь, 18–19 ноября 2016 г.)

Верховный Суд РФ рассмотрел дело[182] о получении обществом (проверяемым налогоплательщиком) необоснованной налоговой выгоды в целях минимизации своего налогового бремени путем «целенаправленного формального дробления бизнеса» с использованием подконтрольного лица (предпринимателя). Обществом была создана схема уклонения от налогообложения посредством согласованных действий с подконтрольным предпринимателем, применяющим систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, что выразилось в заключении с указанным предпринимателем договоров поручения, по условиям которых общество и предприниматель от имени друг друга совершали действия по оформлению с покупателями сделок купли-продажи товаров. Суд признал доказанным факт умышленной минимизации обществом налогового бремени путем создания совместно с предпринимателем схемы «дробления» бизнеса. Анализ судебного акта показал, что критериями, по которым налогоплательщик может быть признан судом недобросовестным, являются отсутствие у подконтрольного предпринимателя собственных производственных мощностей, наличие единой производственной базы у налогоплательщика и подконтрольного предпринимателя, использование проверяемым налогоплательщиком и подконтрольным лицом одних и тех же трудовых ресурсов. Подконтрольность предпринимателя проверяемому налогоплательщику выразилась также в том, что общество являлось единственным источником доходов предпринимателя и осуществления им предпринимательской деятельности. Таким образом, денежные средства, полученные предпринимателем от реализации обществом товаров предпринимателя на основании договора поручения, исходя из подлинного экономического содержания указанных операций, являются доходами самого общества и, как следствие, подлежат налогообложению налогом на прибыль и НДС за проверяемый период. ФНС России рекомендовала налоговым инспекциям в рамках процесса доказывания использования схемы «дробления» бизнеса располагать доказательствами, которые в совокупности и взаимосвязи будут однозначно свидетельствовать о совершении проверяемым налогоплательщиком совместно с подконтрольными ему лицами виновных, умышленных согласованных действий, направленных исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды[183].

Противопоставление интересов государства и бизнеса в налоговых правоотношениях недопустимо. Общей задачей участников налоговых отношений является безупречное исполнение обязанностей налогового законодательства. Государственный интерес заключается в получении от юридических лиц и граждан налогов, сборов и платежей. Бизнес-интерес ориентирован на экономию издержек и расходов на ведение бизнеса, а также уплату обязательной доли налогов, к чему, безусловно, нельзя отнести выстраивание предпринимателями схем, направленных на сокращение налогооблагаемой базы. Следует учитывать то, что снижение налогооблагаемой базы не может являться единственной целью предпринимательства, а может возникать только как сопутствующий эффект ведения бизнеса.

Период, в течение которого сложилась практика применения определенного толкования налоговой нормы, тоже должен иметь значение для целей возможности или невозможности изменения ранее сложившегося толкования. Например, если налоговые органы признавали правомерность пользования налоговой льготой для определенного круга налогоплательщиков в течение нескольких лет, а потом решили отказать в применении данной льготы этой же группе налогоплательщиков, то ранее устоявшееся толкование сложно опровергнуть, так как оно за многолетний период его применения было подтверждено актами налоговых проверок, экспертизами и другими актами признания правомерности применения устоявшегося толкования. Многолетняя практика предоставления налоговой льготы, по сути, представляет собой конклюдентное поведение налогового органа, направленное на признание им данного толкования и налоговой практики.

Споры, возникающие вследствие изменения налоговым органом ранее устоявшегося толкования налоговой нормы, обусловлены, как правило, экономической ситуацией: финансовыми кризисами, военными конфликтами, природными катаклизмами, иными чрезвычайными событиями, оказывающими влияние на общество и экономику в целом. Таким образом, у государства в лице налоговых органов имеются обстоятельства: (1) оправдывающие широту усмотрения и изменение толкования; (2) обеспечивающие защиту более важного общественного интереса – наполнение бюджета – посредством увеличения налогового бремени предпринимателей или крупного бизнеса.