Учет и налогообложение ценных бумаг и долей

Порядок начисления дохода в течение времени нахождения векселя на балансе векселедержателя в налоговом учете регулируется ст. 250, 271, 273 и 328 НК РФ.

Согласно ст. 328 НК РФ в аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму процентов по векселям в соответствии с условиями выпуска или передачи (продажи).

Сумма дохода определяется исходя из установленной доходности, срока нахождения векселя у налогоплательщика в отчетном периоде на дату признания дохода на основании ст. 271 и 273 НК РФ.

В налоговом учете признание потенциального дохода в конце каждого отчетного периода является обязательным независимо от того, приобретен вексель у векселедателя или на вторичном рынке. Потенциальным доходом являются как процент, обозначенный в векселе, так и положительная разница между номинальной стоимостью и ценой приобретения.

Можно ли в целях бухгалтерского учета применять аналогичный порядок?

Принципы признания дохода в бухгалтерском учете установлены ПБУ 9/99, п. 16 которого предусмотрено, что проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, признаются в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному п. 12 этого ПБУ, то есть в порядке, предусмотренном для выручки. При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора.

Применительно к долговым ценным бумагам словосочетание «согласно условиям договора» следует понимать как «согласно условиям выпуска».

В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при наличии, в частности, следующих условий:

– организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

– сумма выручки может быть определена;

– имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, если организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива.

В аналогичном порядке признаются прочие доходы, в том числе проценты по долговым обязательствам.

Учитывая вышеизложенные нормы ПБУ 9/99, при условии что отсутствует неопределенность в получении дохода по векселю в виде процентов или дисконта, организация имеет право признавать вышеуказанные доходы ежемесячно или ежеквартально, то есть так же, как такие доходы признаются в налоговом учете. При наличии неопределенности в получении дохода результат отражается в бухгалтерском учете только при выбытии векселя.

Для целей налогообложения прибыли любой потенциальный доход по векселю учитывается на конец каждого отчетного периода.

Признание доходов в бухгалтерском учете по аналогии с порядком, предусмотренным НК РФ, позволяет избежать образования временных вычитаемых разниц и соответственно отложенных налоговых активов.

Если организация принимает такое решение, то она должна определить методику учета.

Для целей налогообложения прибыли порядок учета у векселедержателя будет таким же, как у векселедателя. Единственное отличие состоит в том, что доход в налоговом учете векселедержателя признается в полной сумме, а расход у векселедателя – с учетом ограничений, установленных ст. 269 НК РФ.

Если вексель приобретен на вторичном рынке, то в расчетах изменяется только срок обращения векселя, который исчисляется не с даты составления, а с даты приобретения векселя.

Методологами бухгалтерского учета предлагаются несколько вариантов учета процентов (дисконта) в бухгалтерском учете векселедателя, а именно:

– отражение вышеуказанных доходов только в момент выбытия векселя;

– отражение дохода ежемесячно, а в периоде выбытия – сторнирование начисленного дохода за время нахождения векселя на балансе и отражение результатов от выбытия;

– отражение дохода ежемесячно, а в периоде выбытия – отнесение начисленного дохода на расходы и отражение результата от выбытия; вышеуказанный вариант совпадает с порядком, установленным НК РФ;

– дифференцированный метод по процентному векселю, приобретенному по цене ниже номинальной стоимости; в период нахождения векселя на балансе начисляется только процент, а разница между номинальной стоимостью и ценой приобрете

ния – только в момент выбытия.

Для начисления дохода в качестве счета, корреспондирующего со счетом 91, используется отдельный субсчет счета 58 или счет 76.

В зависимости от учетной политики доход от выбытия признается или доходом от обычных видов деятельности, или прочим доходом.

Использование счета второго порядка на счете учета вложений в ценные бумаги для начисления в бухгалтерском учете процентов (дисконта) по долговым ценным бумагам предусмотрено Положением Банка России от 26.03.2007 № 302П для кредитных организаций с 2008 года.

Для некредитных организаций изменение первоначальной стоимости финансовых вложений возможно только по основаниям, установленным ПБУ 19/02.