Займы и кредиты: бухгалтерский учет и налогообложение

В связи с этим проценты по договору займа должны начисляться начиная с даты передачи вещей от займодавца к заемщику. В соответствии со ст. 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Момент передачи вещи определяется согласно правилам ст. 224 ГК РФ, согласно которой передачей признается вручение вещи приобретателю. Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

В связи с этим при передаче имущества в качестве предмета товарного кредита в договоре должна быть четко определена дата передачи вещей.

Начисление процентов с более ранней даты влечет завышение величины налогооблагаемой прибыли данного отчетного периода.

Пример.

Займодавец передал заемщику по договору товарного кредита вещи стоимостью 1 000 000 руб. 28 октября 2007 года. Заемщик получил имущество 1 ноября 2007 года. При этом за каждый день пользования займом выплачивался 0,01 % от его суммы, что составляло 100 руб.

Если заемщик начислял проценты в нарушение подпункта 2 п. 1 ст. 265 НК РФ начиная с даты передачи вещей кредитором (28 октября), то он неверно определял налогооблагаемую прибыль за октябрь, так как в октябре прибыль заемщика должна была быть неправомерно занижена на сумму процентов (4 дн. x 100 руб. = 400 руб.), что влекло начисление пени по налогу на прибыль, а также налогообложение штрафных санкций.

Дата признания расходов в виде процентов за пользование товарным кредитом зависит у налогоплательщика от выбранного метода, применяемого в целях налогообложения: метод начисления или кассовый метод.

Порядок признания расходов при использовании метода начисления установлен ст. 272 НК РФ: проценты учитываются на дату признания дохода (расхода) в соответствии с условиями договора, срок действия которого не превышает один отчетный период. Если срок действия договора, которым оформлено заемное обязательство, превышает один отчетный период, то отражение процентов регламентируется положениями п. 8 ст. 272 НК РФ, которыми предусмотрено следующее: по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

Иными словами, расходы в виде процентов по долговым обязательствам со сроком действия более одного отчетного периода должны устанавливаться на конец каждого отчетного периода.

В соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ в случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Отметим, что в этом случае для целей налогообложения при досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки с учетом положений ст. 269 НК РФ и фактического времени пользования заемными средствами (п. 4 ст. 328 Кодекса).

Размер расхода отражается в регистрах налогового учета на основании справки бухгалтера или иного ответственного лица, на которое возложено ведение учета таких операций.

При применении организацией кассового метода учета доходов и расходов проценты по договору займа для целей налогообложения признаются только после их фактической уплаты займодавцу (п. 3 ст. 273 НК РФ).

В рамках договора товарного кредита кредитор передает в собственность заемщику вещи, определяемые родовыми признаками, с обязательством их возврата по истечении установленного времени и уплатой процентов за пользование предоставленным товарным кредитом.

Согласно п. 12 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, переданные по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги).

В соответствии с подпунктом 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований (по договорам кредита или займа независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам).

Поэтому у кредитора передача вещей заемщику не признается расходом для целей налогообложения (п. 12 ст. 270 НК РФ). Одновременно получение кредитором вещей от заемщика по окончании установленного срока не является доходом, подлежащим налогообложению. Такой порядок соответствует отношениям, возникающим в рамках договора займа (товарного кредита), согласно которому вещи передаются на определенное время на возвратной основе с уплатой процентов за пользование кредитом.