Займы и кредиты: бухгалтерский учет и налогообложение

Заключая договор товарного кредита, кредитору необходимо обратить внимание на положения ст. 316 НК РФ, согласно которой если при реализации расчеты производятся на условиях предоставления товарного кредита, то сумма выручки определяется также на дату реализации и включает сумму процентов, начисленных за период от момента отгрузки до момента перехода права собственности на товары; проценты, начисленные за пользование товарным кредитом с момента перехода права собственности на товары до момента полного расчета по обязательствам, включаются в состав внереализационных доходов.

В соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Доходы, полученные в виде имущества в счет погашения таких заимствований (по договорам кредита или займа независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), не учитываются при установлении налоговой базы (подпункт 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Иными словами, организация-кредитор обязана признать для целей налогообложения доходы только в части сумм процентов, подлежащих уплате за пользование предоставленным товарным кредитом.

Как следует из ст. 316 НК РФ, в этом случае сумма выручки определяется на дату реализации (то есть перехода права собственности) и включает сумму процентов, начисленных за период от момента отгрузки до момента перехода права собственности на товары. Оставшаяся сумма процентов, начисленных за пользование товарным кредитом с момента перехода права собственности на товары до момента полного расчета по обязательствам, включается в состав внереализационных доходов.

В соответствии с подпунктом 6 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Поскольку понятие долговых обязательств в целях главы 25 НК РФ приведено в ст. 269 НК РФ, положения п. 6 ст. 250 НК РФ применяются в том числе и к операциям по товарному кредиту.

Порядок признания доходов, полученных по заемным обязательствам, установлен п. 6 ст. 271 НК РФ, согласно которому по договорам займа и иным аналогичным договорам ( иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги ), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода. В случае прекращения действия договора ( погашения долгового обязательства ) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора ( погашения долгового обязательства ).

В связи с этим проценты, полученные кредитором от заемщика по договору товарного кредита, отражаются в составе внереализационных доходов в момент погашения долгового обязательства заемщиком или в последний день отчетного периода.

Отметим, что согласно п. 1 ст. 328 НК РФ сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями ст. 271—273 настоящего Кодекса.

В связи с этим обязанность начислять проценты по договору товарного кредита у кредитора наступает начиная с даты перехода права собственности на вещи от займодавца к заемщику. Поэтому при передаче имущества в качестве предмета товарного кредита договор должен четко обозначить дату перехода права собственности на передаваемые вещи.

Начисление процентов с более поздней даты влечет завышение величины налогооблагаемой прибыли данного отчетного периода.