Аудиторская деятельность: основы организации

Во введении МСА 240 указано, что в процессе планирования и выполнения аудиторских процедур, а также при оценке результатов этих процедур аудитору необходимо рассмотреть риск существенных искажений финансовой отчетности, возникающих в результате мошенничества или ошибки.

Искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности , т. е. неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета из-за нарушений установленных правил его организации и ведения, может быть двух видов:

1) непреднамеренное;

2) преднамеренное.

Ошибка (непреднамеренное искажение)  – искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности, явившееся результатом непреднамеренных действий или бездействия персонала проверяемого экономического субъекта.

К ошибкам согласно МСА 240 относятся непреднамеренные погрешности, допущенные в финансовой отчетности, например:

• арифметические ошибки или описки, имеющиеся в учетных записях или данных бухгалтерского учета;

• упущение фактов или их неверная интерпретация;

• неправильное применение учетной политики.

Мошенничество (преднамеренное искажение)  – искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности, явившееся результатом преднамеренных действий или бездействия персонала экономического субъекта, совершенное в корыстных целях, для того чтобы ввести в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.

В качестве примера мошенничества МСА 240 приводит следующие действия:

• манипуляция, фальсификация, изменение учетных записей или документов;

• незаконное присвоение активов;

• сокрытие или пропуск информации об операциях в учетных записях или документах;

• отражение в учете несуществующих операций;

• преднамеренное неправильное применение учетной политики.

Вывод о преднамеренных действиях (или бездействии) персонала экономического субъекта в последнем случае может быть сделан только уполномоченным на то органом, а не аудитором. В разделе «Ответственность лиц, наделенных руководящими полномочиями, и руководства» подчеркивается, что обязанность предотвращения и обнаружения фактов мошенничества и ошибок возлагается как на лиц, наделенных руководящими полномочиями, так и на руководство проверяемого субъекта и осуществляется путем внедрения и непрерывной работы адекватной системы бухгалтерского учета и СВК. Однако нужно помнить, что эти системы уменьшают, но не исключают полностью возможность мошенничества или ошибки.

Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности у проверяемого экономического субъекта может быть существенным или несущественным.

Существенное искажение – искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности, имеющее существенный характер, т. е. значительно влияющее на достоверность бухгалтерской отчетности. На основе такой отчетности пользователь может сделать ошибочные выводы или принять ошибочные решения.

Вот почему персонал проверяемого экономического субъекта, в том числе его руководство, несет ответственность:

• за возникновение непреднамеренных и преднамеренных искажений бухгалтерской отчетности;

• отсутствие мер по предупреждению возникновения подобных искажений;

• неустранение или несвоевременное устранение их.

При аудиторской проверке, в том числе при планировании аудита, аудиторская фирма должна учитывать возможное преднамеренное и непреднамеренное существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности проверяемого экономического субъекта. В связи с этим согласно разделу «Обязанности аудитора» для уменьшения риска существенных искажений финансовой отчетности в результате мошенничества или ошибки в процессе планирования аудита аудитор должен:

1) запросить у руководства проверяемого субъекта данные о любых ранее обнаруженных фактах мошенничества и ошибок, в частности:

а) получить сведения о понимании оценки руководством проверяемого субъекта риска существенных искажений финансовой отчетности в результате мошенничества или ошибки, а также системы бухгалтерского учета и СВК, организованных для управления таким риском,

б) получить знания о том, как организованы руководством проверяемого субъекта систем бухгалтерского учета и СВК для предотвращения и выявления ошибок,

в) определить, известно ли руководству проверяемого субъекта о фактах мошенничества, имевших отрицательное воздействие на субъект, или о подозрении в мошенничестве с проведением соответствующего расследования,

г) определить, были ли обнаружены руководством проверяемого субъекта факты существенных ошибок;

2) оценить риск существенных искажений проверяемой финансовой отчетности в результате мошенничества или ошибки;

3) исходя из полученной оценки, разработать процедуры аудита для обеспечения достаточной уверенности в том, что искажения, являющиеся их результатом и существенные для финансовой отчетности в целом, были обнаружены.

Вместе с тем аудиторской фирме не следует в процессе аудита специально отыскивать факты или нарушения, указывающие на наличие искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности.

К возможным видам нарушений, ведущим к появлению существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, можно отнести следующие отклонения:

• от действующего законодательства;

• от нормативных актов, определяющих организацию и методологию учета;

• из-за несоблюдения учетной политики;

• из-за нарушения принципа отнесения доходов и расходов к отчетным периодам;

• из-за нарушения разграничения затрат, относимых на себестоимость и финансовые результаты, а также на специальные источники покрытия;

• из-за несоблюдения тождества данных аналитического и синтетического учета.

В соответствии с МСА 200 «Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности» аудитор должен планировать и осуществлять аудит с позиции профессионального скептицизма, т. е. признавая, что могут быть обнаружены условия или события, указывающие на наличие фактов мошенничества или ошибки. В частности, следующие условия и события могут увеличить риск мошенничества и ошибок: