Аудиторская деятельность: основы организации

5.6. Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности

В ходе аудиторской проверки аудитор выполняет определенные процедуры для получения гарантии того, что финансовая отчетность в существенных аспектах правильно отражает реальное положение проверяемого экономического субъекта. Однако некоторые искажения отчетности могут остаться незамеченными.

У аудитора может также возникнуть подозрение относительно возможного мошенничества или ошибки, которые могут привести к существенным искажениям отчетности. Это заставляет аудитора увеличить число процедур подтверждения, чтобы развеять свои сомнения или подтвердить их, так как он несет потенциальную ответственность за денежный ущерб и неудовлетворительное выполнение профессиональных услуг.

Изучение судебных процессов против бухгалтеров и аудиторов за 1960–1976 гг. в США выявило пять основных типов ошибок:

1) неточная интерпретация бухгалтерских принципов – 33 %;

2) неточная интерпретация аудиторских стандартов – 15 %;

3) ошибочное применение аудиторских процедур – 29 %;

4) мошеннические действия клиента – 13 %;

5) мошеннические действия аудитора – 7 %.

Исследования показывают, что число судебных процессов против аудиторов возрастает. Так, в 1960–1972 гг. в США их было 181, а в 1973–1985 гг. – 291.

Это свидетельствует об ответственности, которую несут аудиторы и бухгалтеры за то, что не указывают в своих отчетах факты отступления от бухгалтерских и аудиторских стандартов и принципов, неверно проводят аудиторскую проверку, не обнаруживают ошибок и мошенничества клиента или сами участвуют в нем.

Часто возникает вопрос, входит ли в обязанности аудитора информирование судебных, финансовых и налоговых органов об обнаружении случаев мошенничества во время проведения аудиторских проверок.

Еще недавно в нашей стране признавалось исключительное существование социалистической собственности. Любое мошенничество со стороны отдельных лиц рассматривалось как покушение на социалистическую собственность, о чем любой сознательный гражданин обязан был немедленно сообщить судебно-следственным органам. Кому же сообщать об этих фактах, если мошенничество обнаружено на частном предприятии, в негосударственной организации и причиняет ущерб лишь им? Ведь в данном случае, возможно, страдают интересы только собственников этого предприятия (организации), а не государства. Очевидно, аудитор должен сообщать об этих негативных фактах в первую очередь руководству предприятия (организации), а оно обязано поставить об этом в известность владельцев (акционеров, учредителей).

Иная ситуация, когда мошенничество совершается по инициативе руководства организации и наносит ущерб государству. В этом случае аудитор обязан сделать выбор между потерей клиента и утратой репутации как независимого и объективного специалиста. Журнал « World Accaunting Report » (1992, № 5) сообщил о дискуссии, которая велась членами Голландского общества дипломированных аудиторов. Они высказались против обязанности, предложенной министром юстиции, информировать судебные и финансовые органы о фактах мошенничества, обнаруженных в ходе ежегодного аудита. Возмущение голландских аудиторов вызвало и то, что, по мнению министра, они должны сообщать о подозрении в мошенничестве, которое еще никем не доказано. Голландское общество дипломированных аудиторов обязало своих членов информировать его, если из-за мошенничества они прекращают проверку в какой-нибудь фирме. Голландские аудиторы гордо заявили, что они не являются государственными служащими. Если в обязанность аудиторов будет входить сообщение о мошенничествах, клиенты будут считать аудиторов частью государственных официальных органов ревизии и контроля. Таким образом, по мнению наших голландских коллег, лучше расставаться с сомнительным клиентом, чем информировать кого-либо о его неблаговидных делах.

Поскольку в действующих в России нормативных документах аналогичная спорная ситуация не оговаривается, целесообразно ориентироваться на международную практику.

Прежде чем анализировать действия аудитора при выявлении мошенничества и ошибки, следует четко дать основные понятия и определения.

Установление стандартов и предоставление рекомендаций в отношении обязанностей аудитора по рассмотрению случаев мошенничества и ошибок в процессе аудита финансовой отчетности являются целью МСА 240 «Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в ходе аудита финансовой отчетности».

В целях обеспечения единого толкования, регламентации содержания основных понятий, связанных с искажением отчетности, применительно к аудиторскому заключению и определения степени ответственности аудиторской фирмы (аудита) в Российской Федерации разработано ФПСАД 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита», заменившее ранее принятое правило (стандарт) «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности».

Сравним структуру обоих стандартов (табл. 18).