Бюджетирование и контроль затрат: теория и практика

Калькулирование в системе «точно – в – срок» представляет собой модификацию попередельного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Попередельный учет применяется на предприятиях с массовым или крупносерийным производством. Для попередельного учета характерен учет движения полуфабрикатов на специальных счетах, а себестоимость единицы продукции исчисляется делением всех собранных по подразделению затрат на количество выпущенной продукции.

В системе «точно – в – срок» калькуляционные процессы производства базируются на принципе ликвидации избыточной информации: во-первых, ликвидируется учет операций, связанных с движением и наличием материалов на складах, во-вторых, ликвидируется учет операций по отпуску материалов в производство и выпуском готовой продукции и, в-третьих, не учитываются операции, связанные: с движением и наличием материалов на складах, затратами в процессе производства и выпуском готовой продукции.

Данные методы калькуляции могут применяться только вместе с производственной системой «точно – в – срок». Рассмотренный метод калькулирования является нетрадиционной учетной системой и относится к способам перспективного калькулирования. Перспективы ее применения в России (в отечественной экономической литературе она мало изучена, в основном она применяется на Западе и в Японии) связаны с возможностями продвижения организации производства и управления в соответствии с подходом «точно – в – срок».

Преимущества подхода к оперативному управлению «точно – в – срок» заключаются в: уменьшении уровня запасов и минимизации вложений в сырье и материалы, сокращении количества поставщиков, использовании долгосрочных контрактов с покупателями, повышении качества продукции, так как система позволяет находить причину брака сокращении затрат на внутреннее перемещение материалов, сокращении риска потерь качества материалов в процессе хранения, уменьшении затрат на хранение и устранении видов деятельности, не создающих добавленную стоимость..[8]

С позиции рассмотрения базы для сравнения показателей, контроль за исполнением бюджета подразделяется на: контроль с прямой связью и контроль с обратной связью.

Контроль с обратной связью предполагает сравнение бюджетных результатов с фактическими, контроль с прямой связью– сравнение желаемых результатов с бюджетными. Поскольку контроль с обратной связью предполагает знание фактических результатов, которые будут известны только по истечении определенного времени, он будет носить ретроспективный характер. Общий подход к применению данных контрольных процедур предполагает, что после установления целей организации на следующие бюджетные периоды и разработки системы бюджетов, полученные результаты сравниваются с поставленными целями.

В книге О.Н. Волковой «Управленческий учет»,[9] автор приводит пример процедуры контроля с прямой и обратной связью.

В качестве одной из краткосрочных целей руководство компании «Арсенал» рассматривает снижение накладных коммерческих расходов на 20 % за следующие полгода. В процессе разработки бюджетов оказалось, что поставленную задачу можно решить двумя путями: снизить комиссионное вознаграждение коммерческим агентам с 5 до 2 % выручки либо отказаться от доставки заказов клиентам до магазина или офиса и перейти на выдачу заказов со складов самого «Арсенала». Первый вариант может привести к увольнениям наиболее активных агентов, второй – к потере большинства клиентов, что, безусловно, не соответствует стратегическим и тактическим целям компании. Таким образом, контроль с прямой связью на первом этапе выявил несоответствие разработанных бюджетов целям организации.

В свете этого на второй итерации бюджетного процесса краткосрочные цели были пересмотрены и разработан бюджет коммерческих расходов, предусматривающий их сокращение на 5 % по сравнению с текущим периодом. Планировалось достичь этого путем жесткой экономии расходных материалов и оптимизации схемы грузоперевозок. Однако по истечении бюджетного периода в ходе контроля отклонений выяснилось, что расходы за период в абсолютном выражении не сократилось. При этом в течение периода имела место инфляция в размере 7 %, которая повлияла не только на стоимость расходных материалов, но и на цену продукции самой компании, что (вместе с ростом интереса покупателей к продукции компании) привело к существенному росту комиссионных.

В результате контроля с обратной связью было решено: во-первых, в ходе текущего контроля учитывать влияние изменения цен как на входящие ресурсы, так и на собственную продукцию и своевременно пересматривать гибкие бюджеты; во-вторых, при планировании на следующие периоды учитывать возможную инфляцию в нормативах и бюджетах; в-третьих, в связи с ростом рыночной активности компании на следующие периоды в качестве целей первого порядка рассматривать рост объемов продаж и выручки, а не снижение затрат.