Бюджетирование и контроль затрат: теория и практика

Система комплексного нормативного учета предоставляет необходимую информацию для проведения факторного анализа постоянных расходов по линии «отклонения цены – отклонения физического объема». По дебету счетов 26, 44 в течение бюджетного периода производится начисление фактической величины расходов, а списание с кредита этих счетов в дебет счета 90 производится в соответствии с установленными в бюджете ценовыми нормативами. В результате дебетовый остаток по данным счетам к концу бюджетного периода характеризует ценовое отклонение по бюджетам постоянных расходов.

Шаг 4. Анализ отклонений себестоимости готовой продукции, списанной на реализацию, и себестоимости выпуска. Списанная на реализацию себестоимость готовой продукции формируется за счет себестоимости выпуска и изменения остатков готовой продукции на начало и конец бюджетного периода. Себестоимость выпуска, в свою очередь, складывается из производственных затрат и изменением остатков незавершенного производства. Производственные затраты состоят из прямых затрат и общепроизводственных расходов.

Детальный факторный анализ исполнения бюджета прямых затрат вместе с динамикой структуры себестоимости выпуска проводится на следующем этапе вертикального анализа. На данном шаге анализа осуществляется рассмотрение причин отклонения общепроизводственных расходов. Анализ отклонений общепроизводственных расходов производится в разрезе факторов базы распределения и ставки распределения по каждой статье общепроизводственных расходов отдельно.

Разложение отклонения отдельных статей общепроизводственных расходов по отклонениям за счет факторов базы и ставки распределения производится аналогично разложению отклонений по прямым коммерческим расходам.

На данном этапе особое внимание следует уделить такой статье общепроизводственный расходов, как амортизация. Амортизация относится к категории так называемых фиксированных затрат, которые определяются долгосрочным бюджетом и зависят в первую очередь от объема инвестиционных вложений и иных долгосрочных программ. По этой причине в рамках краткосрочного операционного бюджета факторный анализ отклонений фиксированных затрат не производится. Вместе с тем, амортизация относится к переменным затратам и в бухгалтерском учете производится распределение этой статьи по продуктам на основе выбранной базы распределения.

Плановые величины остатков незавершенного производства, готовой продукции, прямых затрат и общепроизводственных расходов для факторного анализа берутся из утвержденного проекта сводного бюджета, фактические данные по стоимостным показателям остатков, прямых затрат и общепроизводственных расходов – из бухгалтерского учета и отчетности предприятия. Величина отклонений общепроизводственных расходов за счет фактора ставки распределения определяется по дебетовому остатку по счету 25, а плановые данные по базам распределения общепроизводственных расходов – по данным утвержденного проекта сводного бюджета.

Шаг 5. Анализ исполнения подбюджетов прямых производственных затрат. Поведение прямых производственных затрат тесно взаимосвязано с динамикой выпуска продукции предприятия. Сравнительный анализ динамики статей прямых производственных затрат и объема выпуска является важной составляющей для горизонтального факторного анализа производственной себестоимости.

Динамика отдельных статей затрат определяется двумя факторами:

1) ценовым (стоимостные величины по статьям затрат зависят не только от физического объема производства, но также от динамики цен);

2) структурным (изменение структуры производимой продукции, влечет за собой изменение структуры прямых производственных затрат).

По каждой статье производственных затрат можно выделить отклонение цен и количества, для чего необходимо знать показатели, характеризующие цену одной единицы затрат. Такими показателями являются: по основным материалам – средневзвешенная удельная себестоимость списания единицы материалов в производство; по заработной плате – средневзвешенная стоимость одной единицы потребленных в производстве прямых трудозатрат; по энергии – себестоимость для предприятия 1кВт. час, 1Гкал.

Сложнее, когда натуральные единицы ресурсов, объединенных по своему производственному потреблению в одну статью, несопоставимы по измерению (например, 1 метр сырья и 1 килограмм). В этих случаях несопоставимые единицы трактуются как отдельные статьи затрат, и по ним отдельно считается ценовое и количественное отклонение, а затем производится суммирование величин отклонений по агрегировнным видам ресурсов в производстве.

Ценовое и количественное отклонения по прямым производственным затратам определяются по стандартной формуле:

где ∆З – общее отклонение по данной статье затрат прямых производственных расходов,

∆Р – отклонение цены натуральной единицы затрат по данной статье,