Международное налоговое право: проблемы теории и практики

(а) активные экономические доходы должны облагаться в основном у источника их получения (поскольку при осуществлении активной экономической деятельности налогоплательщик наиболее интенсивно пользуется природными, человеческими, инфраструктурными ресурсами в месте организации производства и осуществления соответствующей деятельности)351;

(б) пассивные доходы от инвестиций и движимое имущество должны преимущественно подвергаться налогообложению в государстве резидентства налогоплательщика (поскольку при пассивной экономической деятельности, связанной с сохранением и приумножением капитала, лицо главным образом пользуется преимуществами от публичных услуг того государства, где оно постоянно или преимущественно проживает и где оно сохраняет ранее приобретенный/сформированный капитал)352;

(в) недвижимое имущество, а также доходы от его использования, его наследование должны преимущественно облагаться по месту его нахождения (имея в виду, что недвижимое имущество наиболее тесно связано с территорией того государства, где оно находится и обеспечивается эффективность реализации в отношении него соответствующих правомочий собственника)353;

(г) операции по реализации товаров и услуг (работ) должны преимущественно облагаться в стране назначения (имея в виду, что экономический результат операции обеспечивается в государстве приобретения и потребления приобретенной услуги/товара)354.

§ 4.2. Принцип территориальности при определении в трансграничных ситуациях государства, бенефициаром от публичных услуг которого является налогоплательщик

97. Исторически принцип территориальности является одним из первых принципов, сформулированных еще на самом первом этапе появления международного налогового права. Сложно найти авторов, работавших на рубеже XIX–XX веков и в первой половине XX века над проблемами трансграничного налогообложения, которые бы не обращались к принципу территориальности. Например, упоминавшийся испанский ученый М. Торрес Кампос в начале ХХ века применительно к международному частному праву предлагал исходить из преобладания принципа территориальности («predominio del principio territorial»), распространяя его также на регулирование трансграничных налоговых отношений355. Значение, придаваемое принципу территориальности в сфере международного налогообложения, вполне объяснимо и с точки зрения того, что государственная территория – это то, где материализуется государство как социальный феномен; следовательно, именно в ее пределах не только de jure, но и de facto может быть реализован государственный суверенитет, в том числе в области налогообложения.

Выше мы останавливались на проблеме принципа налогообложения бенефициара («benefit principle»); в свете этого принципа государство имеет преимущественное право на налогообложение в трансграничных ситуациях налогоплательщика, который получает выгоды от публичных услуг, оказываемых данным государством. Но на основании каких конкретно объективных данных мы можем сделать вывод, что определенный налогоплательщик потребляет/пользуется публичными услугами некоторого государства? Какова степень его вовлеченности в сферу этого государства и предоставляемых им услуг? Превосходит ли она (если да, то в какой мере) степень выгод, получаемых этим же налогоплательщиком от публичных услуг, обеспечиваемых иными государствами, вовлеченными в соответствующую трансграничную ситуацию? Мы останемся в области абстракций, если не перейдем к анализу конкретных связей между налогооблагающим государством и облагаемым налогоплательщиком / объектом обложения.

98. Итак, эти связи выражаются в рамках определенной территориальной сферы, в пределах которой реализуется налоговый суверенитет государства. Остановимся на конкретных проявлениях указанных связей (англ. – «connecting factors»):

а) установление резидентства (статус резидента применительно к российской ситуации предполагает преимущественное проживание физического лица на территории России или регистрацию юридического лица в соответствии с российским правом) означает констатацию личной/персонализированной связи налогоплательщика с государственной территорией налогооблагающего государства. Напомним, что регулирование, введенное с 1 января 2015 г., существенно расширило применительно к Российской Федерации основания для признания лица российским резидентом (в частности, в случае организации учитывается место ее эффективного управления / place of effective management и иные взаимосвязанные с этим факторы);

б) установление источника получения дохода/прибыли означает констатацию связи экономического происхождения объекта налогообложения с территорией налогооблагающего государства;