Налоговые доходы и расходы предприятия : как минимизировать налоговые платежи

Более того, при решении вопроса о возможности учета расходов по критерию их обоснованности необходимо учитывать правовую позицию ВАС РФ, выраженную в Постановлении от 18 марта 2008 г. № 14616/07 и основанную на выводах Конституционного Суда РФ, изложенных в Постановлении от 24 февраля 2004 г. № 3-П. ВАС РФ указал, что «…у инспекции и судов отсутствовали основания для признания произведенных обществом расходов на юридические услуги экономически необоснованными по тому основанию, что в его структуре имеется юридическая служба, выполняющая аналогичные функции». Высший судебный орган пришел к выводу о том, что привлечение сторонних специалистов для выполнения функций, аналогичных тем, которые могут быть выполнены штатными единицами налогоплательщика, вообще не может являться предметом оценки налоговыми органами на предмет обоснованности расходов, поскольку налоговые органы не вправе проверять целесообразность тех или иных расходов.

2.4. «Личный» характер налоговых расходов

В соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Анализ указанной нормы позволяет говорить, что в ней закреплен не только один из основных критериев обоснованности налоговых расходов в виде доходной направленности затрат, но и закреплен критерий экономической оправданности понесенного налогоплательщиком расхода. По нашему мнению, из смысла абзаца 4 пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что налогоплательщиком в целях налогообложения прибыли могут быть учтены только расходы, имеющие «личный» характер, то есть такие расходы, которые относятся к деятельности самого плательщика налога на прибыль.

Иными словами, принадлежность тех или иных затрат к деятельности именно налогоплательщика, а не другого лица, позволяет признать данные расходы в качестве налоговых расходов. В противном случае расходы, произведенные в пользу третьего лица (для его деятельности), не подлежат признанию как не соответствующие признакам, закрепленным статьей 252 НК РФ, с исключением их из состава налоговых расходов.

Специалисты С. А. Сушкова и Н. Г. Филиппова также указывают, что «кроме соблюдения условий, установленных НК РФ для отнесения произведенных налогоплательщиком затрат к расходам, уменьшающим полученный доход, необходимо учитывать и то, что расходы должны относиться к деятельности самого налогоплательщика».

К аналогичным выводам пришел и ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 15 сентября 2004 г. А31-6609/7 при определении права налогоплательщика на признание расходов в целях исчисления и уплаты налога на прибыль. В частности, суд пришел к выводу, что налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов на рекламу только в отношении собственных товаров (работ, услуг). Поскольку рекламная кампания, проводимая партнером налогоплательщика с последующим возмещением ему соответствующих расходов на рекламу, не содержит информацию о товаре налогоплательщика, суд сделал вывод, что такая «реклама» не способствует продвижению на рынке товаров (работ, услуг) налогоплательщика, и признал такие расходы необоснованными.

В другом деле суд, признавая вывод налогового органа о необоснованности расходов налогоплательщика, указал: «Взаимозависимость организаций повлияла на результат сделок по продаже прав на товарные знаки, что привело к несению заявителем стоимости расходов в интересах третьего лица – ООО «Калужская пивоваренная компания», что не соответствует требованиям ст. 252 НК РФ» (постановление ФАС Московского округа от 18 мая 2007 г. № КА-А40/4205-07). Аналогичной позиции придерживаются и другие суды (постановление ФАС Поволжского округа от 14 сентября 2004 г. № А65-1342/04-СА2-11).

По указанным выше основаниям, при определении возможности учета тех или иных затрат для целей налогообложения прибыли налогоплательщику необходимо исходить из того, относятся ли произведенные им расходы непосредственно к его деятельности с учетом ее доходной направленности или нет.

Данные выводы подтверждает судебно-арбитражная практика. Так, суд признал обоснованными расходами производителя табачных изделий его затраты на исследование конъюнктуры рынка табачных изделий в определенных городах РФ, несмотря на то, что прямыми продажами сигарет занималось дочернее предприятие (постановление ФАС Московского округа от 13 декабря 2007 г. № КА-А40/12846-07). Такого же подхода придерживаются и другие суды (ФАС Поволжского округа от 25 сентября 2007 г. № А65-14168/2006-СА1-42, ФАС Уральского округа от 6 мая 2009 г. № Ф09-2737/09-С3 и др.).

В противном случае и в случае установления налоговыми органами факта несения расходов исключительно в интересах третьих лиц, то есть несения расходов, не направленных на получение дохода самим налогоплательщиком, данные затраты могут быть признаны экономически неоправданными.