Нормы налогового права

Нужно заметить, что налоговые органы, как и другие субъекты налогового права, участвуют в правоотношениях различной отраслевой природы. В частности, между налоговыми органами и налогоплательщиками возникают взаимодействия по поводу государственной регистрации, ведения кассовых операций, применения контрольно-кассовых машин, работы с денежной наличностью, производства и реализации алкогольной и спиртосодержащей продукции. Поэтому при отраслевой идентификации правоотношений определяющим считается не их субъектный состав, а правовая природа. Как следует из разъяснения Пленума ВАС РФ, часть первая НК РФ не подлежит применению к иным правоотношениям с участием налоговых органов, не связанным с установлением, введением и взиманием налогов и сборов в Российской Федерации, с осуществлением налогового контроля, обжалованием актов налоговых органов (действий, бездействия их должностных лиц), принятых (осуществленных) в рамках налогового контроля, привлечением к ответственности за совершение налоговых правонарушений209. Правовая природа правоотношений играет важную роль для определения вида ответственности и нормативно-процессуальной базы, применяемой в случае нарушения налогового законодательства.

Статья 2 НК РФ (а также ст. 2 ГК РФ) определяет налоговые отношения как властные, поэтому налоговые правоотношения строятся по субординационной модели, где обязанным лицом, как правило, выступает налогоплательщик. «Налоговые правоотношения основаны на властном подчинении одной стороны другой, – разъясняет Конституционный Суд. – Они предполагают субординацию сторон, одной из которых – налоговому органу, действующему от имени государства, – принадлежит властное полномочие, а другой – налогоплательщику – обязанность повиновения»210. В другом решении Суд указал: «Конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы, по смыслу данной статьи, имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком»211. Формально-юридическое равенство присуще отраслям частного права, где государство выступает не в качестве компетентного субъекта с властными полномочиями, а как юридическое лицо, наравне с другими лицами участвующее в рыночном саморегулировании.

Рассмотрим проблему, связанную с соотношением объективного и субъективного в нормах налогового права. Нормы права зачастую отождествляются с объективными закономерностями природного или социального характера. Так, конструируя понятие объективных социальных норм, Е.А. Лукашева определяет последние как «повторяющиеся и устойчивые социальные связи, возникающие в процессе социальной деятельности людей по обмену материальными и духовными благами и выражающие потребность социальных систем в саморегуляции»212. Полагаем, это неверный подход. Законы природы целиком принадлежат миру сущего, их бытие осуществляется вне и помимо нашего субъективного восприятия. Яблоки падали на землю в результате гравитационных взаимодействий безотносительно к тому, открыл Ньютон соответствующую закономерность или нет; они будут продолжать падать и далее, даже если деградировавшее человечество навсегда утратит знание о законах гравитации. Социальные же нормы всегда привязаны к сознательно-волевой деятельности субъектов. Тем самым норма представляет собой отражение объективных закономерностей в сознании человека и последующую институализацию результатов такого отражения в практических действиях. В зависимости от степени соответствия объективным закономерностям, нормы можно оценивать как правильные или неправильные, целесообразные или нецелесообразные, эффективные или неэффективные. К законам же природы такие субъективные оценки неприменимы.