Основы международного корпоративного налогообложения

Обосновывает необходимость включения термина «бенефициарный собственник» в текст МК в Отчете-2012 уже ранее известный из действующего Комментария к ст. 10 МК ОЭСР постулат о том, что данный термин был введен, чтобы «адресовать потенциальные трудности, возникающие из применения слов „уплачиваемых резиденту“ в п. 1 ст. 10 МК ОЭСР. Поэтому намерение разработчиков МК ОЭСР заключалось в том, чтобы термин толковался исходя из контекста и не сводился к техническому значению, которое он мог иметь по внутреннему законодательству какой-либо страны. Ведь фактически, когда термин был добавлен в данный пункт в 1977 г., он не имел точного значения по законодательству большинства стран ОЭСР, особенно стран не общей правовой традиции. Поэтому термин „бенефициарный собственник“ не используется в узкотехническом смысле (например, в его значении по трастовому законодательству многих стран общего права); наоборот, он должен пониматься в контексте, особенно в отношении слов „уплаченный резиденту“, а также в свете объекта и целей конвенции, включающих устранение двойного налогообложения и устранение уклонения и ухода от налогов»[1723].

О соотношении между значением термина «бенефициарный собственник» и аналогичным значением в трастовом праве справедливо отмечено: «Если доверительный собственник дискреционного траста не распределяет дивиденды, заработанные за определенный период, то такой доверительный собственник, действуя в своей обычной роли в качестве такового (либо трасты, признаваемые самостоятельными налогоплательщиками), может быть бенефициарным собственником такого дохода для целей ст. 10, даже если он не бенефициарный собственник согласно применимому законодательству о трастах»[1724].

Таким образом, значение термина «бенефициарный собственник» отлично от аналогичных терминов, используемых в иных ситуациях, например при необходимости определить лиц (как правило, речь идет о физических лицах), осуществляющих высший контроль над юридическими лицами и активами. Речь идет о конечных бенефициарах, идентификация которых необходима по требованиям FATF[1725] и выработанным на их основе законодательным положениям о противодействии отмыванию денежных средств. Действительно, в параграфе a п. 2 ст. 10 МК ОЭСР речь идет о компании (анализируется, является ли она бенефициарным собственником дивидендов), а не о физических лицах, осуществляющих прямой или косвенный контроль над акциями компаний, по которым выплачиваются такие дивиденды. Это вполне логично означает, что любое юридическое лицо должно быть признано бенефициарным собственником полученных доходов, даже если иные лица (скорее всего, акционеры) осуществляют «окончательный фактический контроль» (ultimate effective control) над таким лицом.

В примерах Комментария к МК ОЭСР о случаях, иллюстрирующих отсутствие бенефициарной собственности на доход (получение дохода агентом, номинальным держателем, проводящей (кондуитной) компанией, действующей в качестве фидуциарного агента или администратора), получатель дивидендов не является бенефициарным собственником, поскольку его право использовать дивиденды и получать выгоды от них (right to use and enjoy) обременено контрактным или юридическим обязательством передать полученный платеж другому лицу. Помимо собственно юридически обязывающих договорных отношений такие обязательства могут вытекать из фактов и обстоятельств, показывающих, что по существу получатель очевидно не имеет полного права использовать дивиденды и получать выгоды от них, которое не ограничено обязательством передать доход другому лицу. Однако такое обязательство должно прямо относиться к полученному платежу, поэтому оно не может включать прочие контрактные и юридические обязательства, не связанные с платежом, даже если получатель платежа использует его для погашения таких обязательств[1726]. Соответственно, если указанных обременений нет, получатель должен признаваться бенефициарным собственником дивидендов.