Законные интересы налогоплательщиков: реализация, обеспечение, защита

Теория налогового права в очередной раз поставлена перед необходимостью поиска новых прочных оснований, на которые налогоплательщик мог бы опереться в результате реализации своих правомерных притязаний. Такой поиск не может уже ограничиваться простым описанием феномена законных интересов, он требует концептуального осмысления всего процесса реализации. Назрела потребность в разработке полноценной теории обеспечения законных интересов налогоплательщика. Этот вызов продиктован прежде всего складывающейся практикой правотворчества и правоприменения, анализ которой выявил дефицит системных, научно обоснованных знаний в исследуемой сфере. Подходы, демонстрируемые практикой, не отличаются методологическим единством, а зачастую они просто отсутствуют. Формальное единичное закрепление в Налоговом кодексе РФ термина «законные интересы» не имеет какой-либо полезности, если налогоплательщики и органы публичной власти не знают практического смысла этой категории, если общеправовая и отраслевая теория права не предлагают эффективного обеспечительного правового механизма реализации, понятного всем участникам налоговых отношений.

Вопросы, связанные с реализацией законного интереса, являются непростыми как в теории, так и в практике. Объясняется это сложной юридической природой самого законного интереса. Имеющиеся у субъектов налоговых отношений знания, касаемые законных интересов, как показывает опыт, опираются в большей мере на интуицию. В свою очередь, интуитивное правоприменение и нормотворчество создают правовую неопределенность, несут угрозу стабильности правопорядка, образуют неконтролируемые риски для государства и налогоплательщиков, которые в конечном итоге перекладываются на последних. Такой подход не добавляет судебным актам легитимности и открытости, нередко вызывает недопонимание в профессиональной научной среде. А главное, без ответа остаются многочисленные вопросы: «Подлежат ли удовлетворению законные интересы?»; «В каком объеме?»; «Какие алгоритмы, средства, гарантии для этого существуют?»; «Что будет являться ключом к реализации законного интереса?»; «Как защищать законный интерес?»; «В чем состоит справедливый баланс интересов и как его достичь?» и многие другие.

В результате мы видим разрыв, а местами – целую пропасть между декларируемыми гарантиями законных интересов в законе, формальным их признанием и реальным воплощением в жизнь, возможностью их реализации. Законные интересы для налогоплательщиков и для органов публичной власти на практике приобретают разное значение, получают неодинаковую оценку. Усугубляется положение налогоплательщиков и бессилием судебной власти.

Таким образом, настало время для обстоятельного теоретического осмысления процесса реализации, обеспечения и защиты законного интереса.

Обеспечительные и защитительные возможности до сих пор изучались представителями теории права и отраслевых наук применительно к субъективным правам. В то же время эти возможности в отношении законных интересов налогоплательщиков, как в феномене, обособленном от субъективных прав, ни теоретиками права, ни налоговедами не подвергались комплексному правовому исследованию. Отчасти это обусловлено тем, что и сама возможность полноценного обеспечения законных интересов на теоретическом уровне была поставлена под сомнение. С чем мы, естественно, согласиться не можем. Налогоплательщики больше не могут довольствоваться предлагаемым общей теорией права абстрактным гарантированием «в общем виде» и защитой «в некоторой степени»². Очевидно, такой расплывчатый научный подход, с одной стороны, усложняет понимание существа гарантирования и ведет к утрате собственной защитоспособности законного интереса налогоплательщика, а с другой – порождает злоупотребления на противоположной стороне налогового отношения. Едва ли он способен удовлетворить потребности современной юридической практики. Тогда как проблемы, возникающие в практической деятельности, остро нуждаются в научно обоснованных алгоритмах (методологии) своего разрешения. Прежние концептуальные подходы нуждаются в трансформации.

Не уменьшая заслуг уважаемых ученых А. В. Малько, В. В. Субочева, внесших существенный вклад в развитие общеправовой теории законных интересов, настоящая работа, тем не менее, подвергает критическому анализу доминирующую научную концепцию обеспечения реализации законного интереса в публично-правовой сфере. Выделены предпосылки для переосмысления отдельных аспектов традиционного видения гарантий законных интересов и природы правовой связи законного интереса налогоплательщика с юридической обязанностью органов публичной власти в налоговых отношениях. Предлагается принципиально новая модель обеспечения законных интересов налогоплательщиков, ключевыми элементами которой являются обязанность и ответственность должностных лиц налоговых органов. Раскрываются корреляционные связи между законным интересом налогоплательщика и обязанностью органов публичной власти; между обязанностью органов публичной власти и ответственностью должностных лиц.