Законные интересы налогоплательщиков: реализация, обеспечение, защита

Одна из важнейших задач финансово-правовой науки – это наделение налогоплательщика средствами и алгоритмами достижения искомых благ. Особенную актуальность данная задача приобретает, когда закон не предоставляет готового и однозначного ответа, а теория права не предлагает универсальной юридической формулы решения поставленной задачи. Интуитивно понимая, к какому результату необходимо прийти, и видя конечную цель, мы часто не имеем четкого представления о том, каким путем следует идти, чтобы получить желаемый результат и как достичь поставленной цели. И если в отношении субъективных прав налогоплательщиков законом прямо предусматривается обеспечительный механизм их реализации через соответствующие обязанности должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов (п. 2 ст. 22 НК РФ), то в отношении законных интересов прописанного в тексте закона алгоритма нет.

Но все то, что скрыто от нас эксплицитно (в явном виде), не означает, что этого не существует вовсе; отсутствие разработанного алгоритма в решении исследуемого вопроса говорит лишь о том, что существует научная проблема³, требующая решения.

Называя право понятием практическим, Р. Иеринг указывал на недостаточность в нем (в праве) одного лишь целеполагания; необходимо, считал ученый, дать средство достижения цели⁴. Поэтому участникам налогового правоотношения мало обладать способностью в сложной правовой ситуации идентифицировать законный интерес, необходимо суметь подобрать правильный ключ к воплощению интереса в жизнь. Налогоплательщику важно иметь понимание, как искомый результат будет достигнут, какие средства для этого потребуются, как преодолеть возникающие препятствия. В противном случае законный интерес рискует превратиться в «смутную надежду», а заинтересованный налогоплательщик – в «абстрактного мечтателя»⁵.

Предостерегая ученых от «главной и фундаментальной ошибки» в правовом исследовании, Д. И. Дедов указывает, что методологически изучение правовых средств должно вестись в неразрывном единстве с защищаемыми интересами⁶.

Понятие «правовое средство» насчитывает более ста лет. Оно встречалось еще в работах дореволюционных ученых⁷, однако полноценная теория правовых средств образовалась во второй половине прошлого столетия стараниями таких ученых, как С. С. Алексеев, Б. И. Пугинский, А. В. Малько и др. В то же время теория права столкнулась с неразрешимой на сегодня проблемой единообразного понимания правовых средств. Такие средства разнообразны и многоплановы, рассматриваются в различных смыслах, что объективно затрудняет определение понятия. Нередко к их числу причисляют абсолютно разнородные и разнопорядковые явления, так или иначе связанные с правом. Именно эти обстоятельства позволили А. В. Милькову в своем диссертационном исследовании придать понятию «правовое средство» «крайне неопределенный характер»⁸ и поставить вопрос о целесообразности его использования. «Трудно найти какой-либо правовой феномен, – подытоживает А. В. Мильков, – который не причислялся бы к правовым средствам»⁹.

Вместе с тем, несмотря на масштаб абстрагирования, следует признать и то, что средства удовлетворения законных интересов налогоплательщиков обладают юридическим качеством, имеют соответствующее функциональное назначение, а следовательно, требуют научного осмысления и описания. Именно с помощью правовых средств законные интересы налогоплательщика из некой абстракции объективируются и приобретают субстанциональное состояние, т. е. входят в правовую реальность, юридически материализуются.

В самом широком смысле под правовым средством предлагается понимать «все, что <…> предназначено для достижения правовой цели»¹⁰; «это весь диапазон правовых феноменов различных уровней (рассматриваемых. – добавлено Я. С.) <…> с позиций их функционального предназначения, тех черт, которые характеризуют их как инструменты решения экономических и иных социальных задач»¹¹. Сочетание в Налоговом кодексе РФ как едином кодифицированном акте и материальных, и процессуальных начал, предопределяет выделение, соответственно, материальных и процессуальных правовых средств.

В свою очередь, реализацию законного интереса как поведенческий акт можно определить через следующие лексемы: осуществление, реальное воплощение, процесс претворения в жизнь, превращение юридической возможности уполномоченного лица в действительность и пр.

Ученые неоднократно предпринимали попытки описать реализацию законных интересов, но не все из них можно признать удачными. Так, Е. А. Цветкова предлагает рассматривать осуществление законных интересов налогоплательщика, исходя из форм реализации объективного права (по аналогии): соблюдение, исполнение, использование и применение¹². Аналогичная позиция изложена у Д. В. Шепелева¹³.