Ежегодный альманах Владимирского регионального адвокатского бюро Залевский и партнеры. 2016

Согласно пункту 2 статьи 346.11 главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Кодекса организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением этого налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 главы 21 Кодекса. В связи с этим осуществляемые указанными организациями операции по реализации товаров (работ, услуг), за исключением операций, предусмотренных статьей 174.1 Кодекса, не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Поскольку правопреемником, переходящим на упрощенную систему налогообложения, имущество, полученное при реорганизации организации в форме выделения, будет использоваться для операций, не подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, то суммы налога по этому имуществу, принятые к вычету реорганизованной организацией, подлежат восстановлению данным правопреемником в общеустановленном порядке.

Та же позиция отражена и в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 10 ноября 2009 г. № 03-07-11/29070 при реорганизации в форме разделения юридических лиц.

Аналогичную позицию высказывали и представители ФНС России в письмах от 14.03.2012 № ЕД-4-3/427071, от 05.05.2004 № 03-1-08/1123/1372).

В письме от 14.03.2012 № ЕД-4-3/4270 отмечается, что в ФНС России прорабатываются предложения по внесению изменений и дополнений в главу 21 Налогового кодекса РФ, предусматривающие специальный порядок восстановления сумм НДС, принятых к вычету реорганизуемой организацией, в случаях, когда правопреемники переходят на специальные режимы налогообложения. Но на сегодняшний день такие изменения в Налоговый кодекс РФ не внесены.

Позиции различных арбитражных судов по вышеуказанному вопросу порой диаметрально противоположны.

В постановлении Первого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2014 г. № 01АП-1611/1473 судом была рассмотрена ситуация реорганизации в форме выделения, в результате которой образовались две организации, перешедшие на УСН.

По мнению налоговой инспекции, согласованными действиями указанных организаций создана схема по незаконному возмещению НДС из бюджета путем реорганизации в форме выделения и передаче организации-правопреемнику имущества, по которому в предшествующем реорганизации периоде были применены налоговые вычеты. При этом налоговый орган посчитал, что ранее возмещенный вычет из бюджета правопредшественником по операциям с основными средствами, переданными правопреемнику в процессе реорганизации, должен быть восстановлен тем лицом, которому предоставлялось такое возмещение и у которого, таким образом, сформировался источник восстановления налога при наличии законных оснований.

Однако арбитражный суд сослался на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, выраженную в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, и заявил, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Суд отметил, что в отсутствие предусмотренных законодательством действий по взысканию НДС с обязанного к уплате данного налога юридического лица необходимость анализа и оценки действий реорганизованной организации с позиции их направленности на получение необоснованной налоговой выгоды является преждевременной, а вывод налогового органа о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды носит предположительный характер.

Согласно постановлению ФАС Северо-Западного округа от 30.04.2014 № Ф07-2812/1474 по делу № А52-1617/2013 по смыслу абз.5 подпункта 2 п.3 ст.170 Налогового кодекса РФ обязанность по восстановлению НДС при переходе на специальный налоговый режим возложена только на налогоплательщиков, которые ранее приняли НДС к вычету при нахождении на общей системе налогообложения. Следовательно, НДС, ранее возмещенный из бюджета правопредшественником по операциям с основными средствами, переданными правопреемнику в процессе реорганизации, может быть восстановлен тем лицом, которому предоставлялось такое возмещение и у которого, таким образом, сформировался источник восстановления НДС при наличии установленных законом оснований. Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что правопреемник не является плательщиком НДС, налог по полученному в процессе реорганизации имуществу к вычету не предъявляется, тогда как согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ суммы НДС подлежат восстановлению налогоплательщиком, ранее принявшим их к вычету.

В других решениях и постановлениях судьи также не нашли оснований для восстановления НДС, которые ранее были приняты к вычету реорганизованной организацией.