Нормы налогового права

Как отмечает А.В. Поляков, правовые нормы могут быть и трехэлементными, и двухэлементными и, при определенных условиях, содержать один элемент (диспозицию): «Количество элементов правовой нормы зависит от ее конкретного функционального и ценностного значения в механизме действия права»244. Говоря о том, что структура юридической нормы есть объективированный результат отражения в норме определенного общественного отношения, В.Д. Перевалов убедительно доказывает, что «правовая норма содержит столько структурных логических элементов, сколько этого требует данное общественное отношение»245. Анализируя правовую природу специализированных норм, О.А. Кузнецова приходит к выводу, что «нет единой общей конструкции правовой нормы, однако существование различных правовых норм позволяет говорить о существовании не одной, а нескольких моделей структуры различных норм права»246.

Именно данный подход представляется нам наиболее привлекательным и методологически верным для объяснения структуры правовых норм в целом и налогово-правовых норм в частности. Главный аргумент в пользу концепции многообразной структуры состоит в том, что ее теоретические положения подтверждаются эмпирическими фактами, поскольку в источниках права действительно присутствуют нормы с различным количественным и качественным составом элементов. Тем самым выполняется важнейшее требование, предъявляемое к любой теории, претендующей на истинное знание, – апробация практическим опытом, подтверждение примерами из правовой реальности.

И, наоборот, даже сторонники трехэлементной концепции признают обоснованность ее критики, поскольку нормы, построенные по классической схеме «если – то – иначе», в законодательной практике почти не встречаются247. Такая непоследовательность, обусловленная несовпадением теоретических выводов и данных эмпирических исследований, характерна как для общей теории права, так и для отраслевых наук. Так, например, В.В. Гриценко, отстаивая обязательное присутствие всех трех элементов в нормах налогового права, затем делает неожиданные выводы о том, что «гипотеза … в отдельных налогово-правовых нормах может отсутствовать», а «большая часть налогово-правовых норм (т. е. далеко не все. – А.В.) диспозицию в себе содержит»248. И.А. Цинделиани признает, что предлагаемая трехзвенная структура налоговых норм имеет лишь «условно-идеальный характер»249.

Проблему фактического «отсутствия» тех или иных структурных элементов в нормах права пытаются решить, как правило, двумя путями: во-первых, утверждая, что отдельные части нормы могут сливаться воедино или же, не получая словесного выражения, они подразумеваются законодателем и должны домысливаться в процессе толкования права; во-вторых, конструируя нормы из элементов, «разбросанных» по частям одного и того же или разных источников права (в том числе и различной отраслевой природы).

Полагаем, оба варианта слишком уязвимы для критики. Признание того, что какие-то части нормы официально не формализованы в тексте нормативного акта и должны выводиться логическим путем, наносит серьезный урон идее определенности права, составляющей краеугольный камень современного правопонимания. «Язык есть имманентная форма жизни норм права, – утверждает А.Ф. Черданцев. – То, что не выражено в языке, прямо не сформулировано в норме права, не существует. Домысливать, подразумевать не выраженные в языке составные части нормы – дело ненужное, противоречащее самой сути норм права»250. Думается, такая безапелляционность ученого вызвана полемическими эмоциями; на наш взгляд, законодатель в целях нормативной экономии может письменно не фиксировать некоторые фрагменты правовых норм либо ввиду их очевидности, либо во избежание повторов и дублирования в тексте нормативных актов. Называя структуру нормы законодательно-логической категорией, А.С. Пиголкин верно замечает, что иногда очевидные для понимания элементы нормы прямо не формулируются в статьях (пунктах) нормативных актов251. Однако делать это нужно крайне осторожно, лишь в исключительных случаях, поскольку отсутствующий «фрагмент», даже при его всеобщей очевидности с точки зрения здравого смысла, может стать причиной юридических споров и конфликтов.