Развитие учетно-аналитической концепции контроллинга. Теория и методология

Управленческий учет как составляющая системы контроллинга является основным источником информационной поддержки менеджеров. При построении системы контроллинга особое значение имеет организация системы учета [98]. Вопросы организации управленческого учета в нормативно-правовых актах, составляющих систему законодательного регулирования Российской Федерации, практически отсутствуют. Согласно предписанию п. 5 ст. 2 федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 г., он «не применяется при создании информации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетности для внутренних целей», т. е. именно для отчетности, которая формируется в управленческом учете экономического субъекта.

Для успешного управления экономическим субъектом в системе контроллинга ключевое значение имеет учетная политика для целей управленческого учета и договорная политика.

С этой точки зрения концептуальные положения учетной политики для целей управленческого учета нуждаются в тщательном изучении.

Появление учетной политики связывают с поручением Конгресса США (1934 г.) Комиссии по ценным бумагам и биржам разработать стандарт для всех акционерных компаний, котирующих свои ценные бумаги. Это поручение было обусловлено необходимостью привести в надлежащий порядок и обеспечить предсказуемость в практике бухгалтерского учета после краха Нью-Йоркской фондовой биржи в 1929 году, и только гораздо позже в соответствии с национальным стандартом 1972 г. правила учетной политики были распространены на все компании [145].

Управленческий учет в США неизменно представлял собой некую форму развития финансового учета, который формировался преимущественно посредством утверждения различными государственными органами в стандартах экономических наработок (правил и способов) управленческого учета для целей применения в отношениях с внешними пользователями.

В международной практике учетная политика официально была признана в 1974–1975 гг. вследствие принятия и опубликования (введения в действие) Международного стандарта бухгалтерского учета (МСБУ, IAS – International Accounting Standard) № 1 «Раскрытие учетной политики» («Disclosure of accounting policies»).

В нашей стране первым нормативным документом, где фигурировало упоминание об учетной политике, было Постановление Президиума Верховного Совета РСФСР от 24 июня 1991 г. № 1483-1 «Об утверждении Устава Центрального банка (Банка России)».

В рамках Программы реформирования бухгалтерского учета Приказом Минфина России № 100 от 28 июля 1994 г. было утверждено первое Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/94), которое изменялось в 1998 году (ПБУ 1/98) и в 2008 году (ПБУ 1/2008).

В соответствии с основным нормативным источником (ПБУ 1/2008) «под учетной политикой организации понимается принятая совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности».

Развитие институциональных аспектов в разработке учетной политики для целей управленческого учета можно признать как перспективную область научных знаний.

Одно из требований, выдвигаемых практикой, состоит в институциональном оформлении учетного процесса. Данное оформление сводится не только к оптимизации и закреплению уже существующих способов выполнения задач при помощи моделирования методов учета, но и к переосмыслению самих задач и тех целей, которые они позволяют достичь.

Согласно Д. Норту, институты являются целостной конструкцией, включающей формальные (конституции, общее право, инструкции) и неформальные (соглашения, нормы и кодексы поведения) ограничения человеческих действий, а также принуждение к их исполнению [131, с. 16]. Институциональная специфика системы управленческого учета выражается в нормах и правилах (формальных и неформальных), алгоритмах и рутинах учетного процесса, которые структурируются в учетной политике для целей управленческого учета с точки зрения требований контроллинга.

На протяжении всего времени существования общей теории систем многие исследователи (А.А. Богданов, Л. фон Берталанфи, У. Маккалок, Н. Винер, Т. Котарбиньский и др.) оправдывали представление о том, что свойства системы, в том числе и ее эффективность, во многом определяются ее структурой [30]. Следовательно, стремление выбрать структуру системы наиболее рациональным образом – таким, чтобы система управленческого учета имела максимальную эффективность, то есть соответствовала своему предназначению наилучшим образом. Основой для формирования и внедрения организационно-методологической модели управленческого учета (описании этой системы) является его учетная политика.