История бухгалтерского учета

Отсюда выводится закон двойственности: каждая операция двойственна по своей природе, так как каждая имеет своим результатом двойное изменение в балансе, и при этом такое, что основной признак баланса – равенство итогов его актива и пассива – остается неизменным. Правило регистрации на счетах будет вытекать из равенства баланса. Так же, как и в балансе, на левой стороне счета (в дебете) отражается увеличение активных и уменьшение пассивных статей баланса, на правой стороне счета (в кредите) отражается увеличение пассивных и уменьшение активных статей.

Однако критики выявляли уязвимые места в балансовых теориях. Прежде всего отмечали сомнительность в правильности отождествления пассивных частей имущества с отрицательным имуществом (М. Берлинер, Л. Пти, И.Ф. Шер, Ф.В. Езерский и др.). Очевидно, что такое понимание природы пассивных частей имущества было вызвано стремлением объединить активные и пассивные счета в единый ряд счетов имущественных, что и приводило к равнозначности: 1) увеличения активной и уменьшения пассивной частей имущества и 2) уменьшения активной и увеличения пассивной частей имущества.

Благодаря этому первые из указанных изменений подлежа ли регистрации на дебетовой стороне счета, а вторые – на кредитовой стороне. Таким образом, вместо увеличения актива достаточно увеличить пассив и наоборот, чтобы получить качественно одинаковые результаты. Уравнивание совершенно разных по содержанию изменений, хотя и приводящих к одинаковому арифметическому результату, несомненно, подрывает авторитет некоторых балансовых теорий.

Еще более сомнительным является отнесение счета капитала к статическим счетам. Благодаря объединению счета капитала с активными и пассивными счетами создается ситуация, при которой счет капитала оказывается расчлененным на две группы счетов: счет первоначального капитала, отходящий к ряду счетов статических и приобретающий тем самым отрицательное счетное значение, и счет прибылей и убытков, сохраняющий значение положительное, что абсурдно с точки зрения экономического содержания понятия «капитал».

По мнению Гомберга, уравнения, которые положены в основу балансовой теории, построены на второстепенных моментах произвольных сопоставлений различных групп счетов, которые вследствие их взаимности должны дополнять друг друга, так как являются составными частями одной суммы. Поэтому Гомберг отмечает, что определение счетоведения как отрасли математики неправильно, так как оно имеет дело не с математическими абстрактными отношениями, а с экономическими, конкретными, фактически существующими явлениями, вытекающими из хозяйственной деятельности; числа в счетоведении являются лишь формой выражения экономических ценностей.

Рассмотрим наиболее яркие теории представителей балансовой школы.

Теория Крекнита

По мысли В. Крекнита (работа опубликована в 1896 г.), каждое хозяйство представляет собой самостоятельное целое, которое может иметь материальные ценности, права требования и долги. При этом статья баланса «Капитал» представляет собой сумму задолженности собственнику предприятия. Отсюда баланс представляет собой соотношение материальных ценностей и прав требования (актив) и долги предприятия (пассив). Хозяйственные операции воздействуют на отдельные части актива и пассива бухгалтерского баланса, которые по отношению к хозяйству могут возникать, состоять или исчезать. Регистрации подлежат только отношения возникновения и исчезновения отдельных частей актива и пассива, так как состояние не нуждается в дополнительной регистрации (если ценности или долг возникли и не исчезли, то они, несомненно, еще состоят в балансе).

Каждый счет подразделяется на две части, одна из которых служит для регистрации возникновений, а другая – для регистрации исчезновений. Так как факты возникновения и исчезновения являются прямо противоположными друг другу, так же как и состояние имущества в активе или пассиве, очевидно, что возникновение актива должно отмечаться на левой стороне счета, а возникновение пассива – на правой, исчезновение актива – на правой стороне счета, а исчезновение пассива – на левой. Таким образом, целью двойного счетоводства является планомерная регистрация возникновений и исчезновений, имеющих место в отношении отдельных частей актива и пассива.

Прибыли и убытки должны записываться сразу после их возникновения. Прибыль является долгом хозяйства по отношению к тому, кто принимает на себя риск, т. е. по отношению к тому, кто имеет право на прибыль. Если имеется чистый капитал, то этим лицом будет владелец предприятия, принявший на себя риск. Если же имущества оказывается менее долгов, то такими лицами будут кредиторы хозяйства.

Таким образом, характерными особенностями теории Крекнита являются:

• хозяйство следует считать самостоятельным организмом, обладающим материальными ценностями, правами требования и долгами;

• капитал является органической частью пассива, кредиторской задолженностью собственнику;