Правовое регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний: опыт зарубежных стран и России

Для того чтобы российский Закон о КИК также следовал цели противодействия уклонению от налогообложения, на наш взгляд, представляется, что, во-первых, цель «противодействия уклонению от налогообложения» должна быть обозначена в качестве нормы-цели в самом Законе о КИК; во-вторых, должно быть дополнено и (или) изменено содержание некоторых материальных положений данного Закона.

Контрольно-информационная цель российского закона о КИК

Закон о КИК возлагает на российских налогоплательщиков дополнительные обязательства по представлению информации в налоговые органы. В соответствии с введенным данным Законом п. 3.1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы:

1) о своем участии в иностранных организациях (в случае, если доля такого участия превышает 10 %);

2) об учреждении иностранных структур без образования юридического лица[151];

3) о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых они являются контролирующими лицами.

За непредставление уведомлений предусмотрена административная ответственность в виде штрафов: 50 тыс. рублей за неправомерное непредставление или представление недостоверной информации об участии в иностранных компаниях либо об учреждении иностранных структур (в отношении каждой компании/структуры)[152] и 100 тыс. рублей – за непредставление или представление недостоверных сведений в уведомлении о КИК[153].

Помимо названных новых обязательств налогоплательщиков Закон о КИК также ставит под условие выполнения дополнительных информационных обязательств применение ряда налоговых льгот. В частности, п. 9 ст. 25.13-1 НК РФ говорит о том, что льгота в виде освобождения прибыли КИК от налогообложения применяется «при условии представления налогоплательщиком, осуществляющим контроль над иностранной организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), в налоговый орган документов, подтверждающих соблюдение условий, установленных указанными подпунктами» (т. е. подп. 1, 3-9 п. 7 ст. 25.13, где устанавливаются условия для применения льготы).

Таким образом, по сути, бремя доказывания переносится на налогоплательщика, что также подтверждает усиленную информационную функцию Закона.

Наконец, применение большей части освобождений от налогообложения прибыли КИК поставлено в зависимость от того, насколько эффективно юрисдикция местонахождения КИК участвует в обмене информацией с российскими налоговыми органами. Указанное призвано усилить эффективность получения информации налоговыми органами в рамках межгосударственного обмена информацией, что также подтверждает информационную направленность Закона. С другой стороны, за счет применения большинства льгот только к КИК в юрисдикциях, обеспечивающих обмен информацией, налоговые органы гарантируют себе возможность проверить представленные налогоплательщиком данные о КИК.

Указанное доказывает важное значение контрольно-информационной цели для российского Закона о КИК, что сближает российское законодательство о КИК с актами законодательства о КИК, принятыми в иностранных государствах, и проявляет некоторый «тренд» в законодательстве о КИК последних лет.

§ 2. Особенности правового регулирования налогообложения КИК

Несмотря на различие подходов, которые, безусловно, присутствуют в законодательстве государств к структурированию правил налогообложения КИК, законодательство о КИК по сравнению с иными институтами национального налогового законодательства является более единообразным[154]. В частности, законодательство о КИК в большинстве государств имеет единую структуру и содержит положения, регламентирующие: а) понятие контролируемой иностранной компании; б) понятие контролирующего лица, в том числе понятие уровня контроля, необходимого для признания лица контролирующим; в) порядок определения и вменения прибыли КИК контролирующему лицу.

Несмотря на сказанное, ОЭСР отмечает необходимость в усилении единообразия правил КИК, для чего, в частности, 5 октября 2015 г. ОЭСР был принят отчет «О построении эффективных правил КИК» (далее – Отчет ОЭСР)[155]. При этом ОЭСР отмечает необходимость сохранения должной свободы государств в разработке приемлемых для них правил, указывая, что данные в этом Отчете рекомендации не являются минимальным стандартом[156].

В Отчете ОЭСР обобщены существующие в законодательстве зарубежных стран подходы к регулированию налогообложения КИК, а также даны рекомендации в отношении тех подходов, которые ОЭСР считает наиболее приемлемыми с точки зрения повышения эффективности правил КИК.

Ниже рассмотрены существующие в зарубежном законодательстве подходы к регламентированию основных элементов правил КИК, проанализированы рекомендации ОЭСР, а также российское законодательство о налогообложении КИК на предмет его соответствия международным подходам и рекомендациям ОЭСР.