Совершенствование организации бухгалтерского учета и контроля обязательств непубличных производственных компаний по кредитам и займам

В бухгалтерском учете организаций-займодавцев проценты и иные доходы по предоставленным заемным средствам, согласно п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.1999 г. № 32н (далее – ПБУ 9/99), являются прочими доходами. Сумма указанных процентов определяется исходя из условий договора кредита или займа. В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 полученные проценты признаются доходом при выполнении следующих условий:

• компания имеет полное право получить указанные в договоре суммы процентов (определяется условиями конкретного договора);

• сумма процентов может быть точно определена;

• менеджмент уверен наверняка в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации.

Данная уверенность присутствует в случае, когда компания получила в оплату актив, либо при отсутствии неопределенности в отношении получения актива. Доходы в виде процентов, получаемых компанией за предоставление заемных средств, определяются в бухгалтерском учете на дату, определенную сторонами в договоре. Для обобщения информации об операционных доходах организации предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-1 «Прочие доходы».

В сфере кредитно-денежных отношений банковская гарантия[70] является одна из наиболее востребованных услуг, к которой менеджеры компаний прибегают в случаях страховки финансовых рисков, возникающих при отказе контрагента выполнить свои расчетно-платежные обязательства по исполнению условий контрактов и кредитных договоров. Банковские гарантии используются также и в операциях факторинга, форфейтинга.

Как было отмечено в параграфе 1.1., условиями кредитного договора может предусматриваться выдача кредита траншами в форме кредитной линии или овердрафта. В данном случае на счетах 66 и 67 также следует отражать сумму фактически выданных банком траншей. Такое отражение не нарушает условие п. 2 ПБУ 15/2008 в связи с тем, что сумма кредита, отражаемая на счетах бухгалтерского учета, соответствует размеру кредита, предусмотренного условиями кредитного договора. Иными словами, договором предусмотрена выдача суммы кредита траншами, установленных размеров и в определенные даты (вариант кредитной линии) или при наступлении определенных условий (вариант овердрафта).

С 1.01.2014 г. вступил в силу действие новый Закон № 44-ФЗ «О контрактной системе», существенно расширяющий диапазон операций, в которых будет применяться банковская гарантия. Следовательно, перед специалистами бухгалтерских служб компаний возникнет целый ряд новых вопросов о том, какими бухгалтерскими записями отражать расходы, обусловленные использованием банковских гарантий. Отображение в бухгалтерском учете процедуры получения банковской гарантии имеет ряд своих особенностей, которые необходимо учитывать. Учет банковской гарантии напрямую зависит от того, с какой целью банковская гарантия привлекается. Рассмотрим несколько учетных спецификаций в отношении данной процедуры, подчеркнув, что состав счетов бухгалтерского учета при этом традиционен, как это иллюстрирует рис. 3.1.9.

Рис. 3.1.9. Основное содержание взаимоотношений вокруг банковской гарантии

В системе кредитных отношений заимодателей с заёмщиками с использование банковской гарантии, как это отражено на рис. 2.1.9, возникают следующие формы взаимодействия. Банк (гарант) выдаёт по указанию другого лица (принципал), уплатить кредитору (бенефициару) определенную денежную сумму в соответствии с условиями договора. Гарант (банк) выплачивает зафиксированную в договоре сумму в том случае, если бенефициар (кредитор) выставит об этом требование в письменном виде. Действие банковской гарантии начинается со дня её выдачи, а срок действия указывается в договоре. Заключаться она может на любую сумму и на любой сроки, как с юридическими лицами (компаниями разных форм собственности и организационно-правовой определенности), так и с индивидуальными предпринимателями без образования юридического лица.

Банковская гарантия (рис. 2.1.9) представляет собой средство обеспечения надлежащего исполнения обязательств, и это дает возможность лицу, которое берет банковскую гарантию (принципалу), не вести учет данного обязательства в бухгалтерском или налоговом учете. Этот факт является парадоксальным обстоятельством современного российского бухучета, поскольку другие участники процедуры ведут учет данного обязательства. Например, лицо, получившее гарантию (бенефициар) обязательно отражает ее на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные». Счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», имеющийся в плане счетов, не применяется в данной ситуации, потому что в качестве гаранта выступает не принципал, а сам банк.