Налоговое администрирование

Однако следует принимать во внимание то, что выявление и систематизация налоговыми органами типовых признаков структурирования бизнеса с целью незаконного возмещения сумм НДС из бюджета не обеспечивает их инструментами для борьбы с указанными схемами. Выделим две основные причины. Во-первых, недобросовестные налогоплательщики постоянно ведут работу по совершенствованию применяемых ими схем. Обман государства, как и всякий другой обман, – чаще всего результат своеобразной творческой деятельности «великих комбинаторов». А творчество, как известно, безгранично. Вряд ли налоговые работники смогут когда-либо просчитать все ходы недобросовестных налогоплательщиков, столь изощренно подходящих к решению своей задачи по уклонению от налогообложения. Во-вторых, все схемы, направленные на уклонение от налогообложения, как правило, организованы так, что на каждом отдельном участке их исполнения они выглядят вполне законными. Теоретически можно ввести в налоговое законодательство специальные нормы, направленные на борьбу с конкретными налоговыми схемами. Но вряд ли она будет эффективна. Законодательная идентификация установленных ранее налоговыми органами конкретных схем по уклонению от налогообложения решит проблему лишь частично. Кроме того, включение уже распознанных налоговыми органами схем в НК РФ приведет к существенному загромождению законодательства. При этом недобросовестные налогоплательщики неизбежно изобретут новые схемы.

Из анализа российской практики налогообложения и налогового администрирования можно сделать обоснованный вывод о настоятельной необходимости решения вопроса четкого определения границ дозволенного и недозволенного поведения налогоплательщика.

В постановлении ФАС Московского округа в 2004 г. (№ КА-А40/ 2812-04 от 21.04.2004) появились такие понятия, как «налоговая выгода» и «добросовестность налогоплательщика»: «Создание схемы, направленной на получение налоговых выгод, не обусловленной экономической деятельностью налогоплательщика, свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика и лишает его права на возмещение НДС из бюджета». Однако такой подход значительно ухудшил отношения бизнес-сообщества и государства в лице налоговых органов. Поэтому в постановлении Президиума ВАС РФ от 1 ноября 2005 г. № 9660/05 была заявлена позиция (впоследствии она легла в основу правоприменительной практики), согласно которой «в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Если установлена недобросовестность налогоплательщика, ему может быть отказано в защите его прав, в том числе на возмещение налога».

Концепция добросовестный/недобросовестный налогоплательщик критиковалась налогоплательщиками, представителями консалтинговых компаний, юристами. Всеми отмечалось, что понятия «добросовестный» или «недобросовестный» оценочные и носят этический характер. Определение добросовестный/недобросовестный характеризует скорее поведение налогоплательщика в конкретной ситуации, а не налогоплательщика как такового. Например, на фоне общей добросовестной гражданской позиции налогоплательщика отдельные сделки могут носить признаки недобросовестности. Следовательно, корректно говорить о добросовестности или недобросовестности действий налогоплательщика в каждом конкретном случае.

В налоговом праве не существует доброй воли или доброй совести. Налогоплательщики должны исполнять законные налоговые обязанности независимо от своих убеждений, волевых и моральных качеств. Они уплачивают налоги в полном объеме не потому, что у них добрая воля и чистая совесть, а потому, что это законная обязанность, которая к тому же обеспечена мерами принуждения и санкциями.