Совершенствование организации бухгалтерского учета и контроля обязательств непубличных производственных компаний по кредитам и займам

Однако на практике применение налоговых правил при формировании базы обложения прибыли сопровождается спорами, зачастую решаемые в судебном порядке. Причина разногласий, на наш взгляд, заключается в следующем. Позиция Минфина России о влиянии начисленных процентов по займам и кредитам на размер базы по налогу на прибыль в корне отличается от позиции судебных инстанций и ФНС России. Специалисты Минфина России считают правомерным учитывать проценты, начисленные по договору займа, в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов[77]. В обоснование такой позиции специалисты Минфина России ссылается на п. 8 ст. 272 НК РФ, согласно которому «по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода» [НК РФ]. По непонятным причинам данную норму финансисты ставят во главу угла, признавая ее приоритет над п. 1 ст. 272 НК РФ, где указано, что «расходы признаются тогда, когда они возникают исходя из условий сделок»[78].

Рис. 3.2.3. Причинно-следственные связи субъектов российского и иностранного бизнеса в сфере инвестирования потребностей расширенного воспроизводства востребованных рынками ценностей

Отношение судебных инстанций к данному вопросу неоднозначное. Одни суды[79] разделяют официальную позицию фискальных ведомств, считая правомерным ведение равномерного учета процентов по договору займа, независимо от срока их фактической уплаты при условии, что такая обязанность была закреплена в учетной политике компании-заёмщика. На наш взгляд, такое судебное решение является, скорее, исключением из сложившихся на практике правил и мнения юристов федеральных фискальных мнений и судей арбитражных судов по данному вопросу по-прежнему расходятся, а подтверждением тому, что общий знаменатель до сих пор не найден, является Определение ВАС РФ от 14.11.2013 № ВАС-10916/13, в котором вынесено отрицательное решение данного вопроса. (Рис. 3.2.4).

Изучение арбитражной практики показало, что Президиум ВАС РФ и суды низших инстанций рассматривают как сопоставимые те обязательства, которые заимодавец компании выдал другим российским компаниям в отчетном периоде [80].

Самая «опасная» для налогоплательщика статья 269 НК РФ[81] не содержит требований об идентичности сроков выдачи долговых обязательств (с точностью до дня). Официальная позиция Минфина Россия сводится к тому, что «определение долговых обязательств в качестве сопоставимых по объему должно быть прописано в учетной политике исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота»[82].

Исходя из требований ст. 269 НК РФ в учетной политике компании для целей налогообложения прибыли следует указывать способ определения предельной величины признаваемых процентов: по ставке рефинансирования ЦБ РФ или же по сопоставимым долговым обязательствам. Сложность применения правил статьи 269 НК РФ, очевидна, судя по многоступенчатости определения лимита контролируемой задолженности. Порядок включения расходов по кредитам в формируемую базу по налогу на прибыль ограничен двумя условиями (п. 1 ст. 269 НК РФ), что иллюстрирует вышеприведенная блок-схема на рис. 2.2.3. К сожалению, в НК РФ не содержится указаний о том, на какие сроки, объемы и способы обеспечения считаются сопоставимыми в целях определения предельной величины процентов. Отсутствуют и рекомендации о том, следует или нет учитывать какие-либо дополнительные условия при разработке учетной политики для целей налогообложения прибыли компании по разделу «Учет кредитов и займов».

Рис. 3.2.4. Процедуры формирования процентной суммы по контролируемой задолженности, относимой во внереализационные расходы (ст. 269 НК РФ)

Однако до настоящего времени не решены вопросы относительно трактовки критерия сопоставимости кредитов. Так, достаточно часто не представляется возможным получить данные о среднем уровне процентов, которые взимают банковские и другие аналогичные структуры с других компаний, а тем более об уровне комиссий. В связи со сложностью таких расчетов, необходимость применения которых, на наш взгляд, весьма спорная, предопределяют появления в учете непреднамеренных ошибок, «цена» которым (штрафы, пени и т. п.) получается предельно высокой (рис. 3.2.4)