Совершенствование организации бухгалтерского учета и контроля обязательств непубличных производственных компаний по кредитам и займам

Для целей налогообложения прибыли экономических субъектов суммы процентов по займам и кредитам относятся к внереализационным расходам (ст. 265 НК РФ) в пределах нормы, установленной статьёй 269 НК РФ. В данном случае возникает явное несоответствие учетных правил в отношении инвестиционных активов. Объективная причина для такого несовпадения, на наш взгляд, отсутствует, в связи с чем, в НК РФ следует внести поправки, предусматривающие использование повышающего коэффициента амортизационных отчислений по видам инвестиционных активов, в стоимость которых в бухгалтерском учете были включены суммы процентных выплат по кредитам и займам. Данная регулирующая операция приблизит бухгалтерские и налоговые правила формирования стоимости основного капитала инвестиционного назначения. Кроме того, возникнет обстоятельство, стирающее понятийное различие между терминами «затраты» и «расходы», поскольку суммы процентов по инвестиционным активам, квалифицируемом в учете для целей формирования базы по налогу на прибыль как «внереализационные расходы» по новым правилам станут затратами, увеличивающими стоимость инвестиционного актива в бухгалтерском учете. Разъяснения по существу применения налоговых правил в отношении межнациональных заимствований содержаться в письмах Минфина РФ[111]

Налоговая практика последних лет высветила проблему определения субъекта, несущего бремя доказывания рыночности параметров цены сделки. Практическая реализации норм нового раздела V.1 Налогового кодекса российской Федерации (далее – НК РФ) «…» базируется на применении общепринятого в мировой практике принципа «вытянутой руки»[112]. В п. 1 статьи 105.3 НК РФ «…» оговорены условия признания цен рыночными, устанавливающие презумпцию рыночной цены по сделке.

Согласно нормам, изложенных в пунктах 8-11 статьи 105.4 НК РФ, цена признается рыночной при наличии ряда факторов[113], содержание которых представлено на рис. 3.2.9.

Рис. 3.2.9. Базовые факторы «рыночности цены»

Налогоплательщик вправе проводить самостоятельную оценку рисков по результатам своей финансово-экономической деятельности с учетом Критериев оценки рисков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок[114]. Как свидетельствует практика, содержание большинства Критериев весьма условное, например, уровень совокупной налоговой нагрузки, уровень рентабельности в отдельных секторах российской экономики или её сферах. Точная методика расчета совокупной налоговой нагрузки отсутствует, а официальные рекомендации Минфина России по этому вопросу не опираются на строгие научные концепции (модели) расчета налоговой нагрузки в отрасли, в подсфере экономики или у конкретной компании. На это обстоятельство указывают исследования ведущих экономистов и налоговедов России[115].

Особые условия признания цен рыночными в сделках между взаимозависимыми лицами не распространяются на сделки купли-продажи товаров на электронных торговых площадках, осуществление которых с 1.01.2014 г. регламентируется нормами Закона № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» от 5.04.2013 г. Иными словами, считать такие цены заведомо рыночными неправомерно.

При отсутствии в учетной политике компаний положений о критериях сопоставимости, то, по версии Минфина России, предельную величину процентов, признаваемых расходом, следует определять исходя из ставки рефинансирования Банка России, с учетом установленных коэффи-циентов[116].

Если компания в учетной политике прописала критерии сопоставимости, то при подсчете нормируемых процентов, включаемых в расходы по прибыли, вправе воспользоваться методом «среднего уровня процентов».

Приведем условный расчет суммы таких процентов. Пусть компания в 2014 г. получила в банке два кредита в форме овердрафта в сумме 350 000 руб. и 400 000 руб. (по ставкам 18 % и 19 % годовых соответственно) на два месяца. В учетной политике для целей налогообложения прибыли следует отразить: «Расходом признаются проценты, начисленные по долговым обязательствам, при условии, что размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же месяце на сопоставимых условиях. При этом сопоставимыми признаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки, под аналогичные обеспечения, объем которых различается не более чем на 20 %». Оба кредита соответствуют данным условиям сопоставимости. В связи с этим оба кредита признаются сопоставимыми долговыми обязательствами и по ним организация вправе применить метод расчета среднего процента. Средний уровень процентов по двум сопоставимым кредитам составит:

[(350 000 руб. х 18 %) + (400 000 руб. х 19 %)] / (350 000 руб. + 400 000 руб.) х 100 % = 18,53 %.